Patent box: i dubbi di Assonime sulle attività rilevanti

Assonime ha pubblicato di recente una corposa circolare sul nuovo regime del patent box (Assonime circolare n. 19 del 10 giugno 2022). Gli argomenti trattati dall'Associazione sono molti, a cominciare dalla decorrenza dell'agevolazione e la speciale disciplina del cd. “periodo transitorio”. È stata, peraltro, data notizia della prossima pubblicazione di una circolare dell'Agenzia delle Entrate, che dovrebbe affrontare le (tante) problematiche interpretative di questa nuova agevolazione che, per come pensata e ridefinita, consta di una duplice veste, visti i richiami alla normativa sul credito d'imposta per le attività di ricerca e sviluppo e alla prassi in materia di prezzi di trasferimento. Nel prosieguo ci si soffermerà su uno degli aspetti della nuova normativa analizzati da Assonime, per i quali si attendono direttive chiare dell'Agenzia delle Entrate. Si tratta, in particolare, delle “attività rilevanti”, a cui sarebbero ricollegati i costi ritenuti agevolabili. In un successivo intervento ci occuperemo dei rapporti della normativa sul nuovo patent box e della disciplina sul credito d'imposta ricerca e sviluppo, tenuto conto del superamento del divieto di cumulo previsto dalla Legge di bilancio 2022. Il rapporto tra le due discipline è stato pure oggetto di chiarimenti dell'Agenzia delle Entrate, nell'ambito dell'ultima edizione di “Telefisco” tenutasi lo scorso 15 giugno, che ha però esaminato la limitata problematica della penalty protection della documentazione predisposta, ai fini della determinazione della nuova agevolazione patent box, eventualmente estesa al credito d'imposta ricerca e sviluppo. Patent box “ordinario” e meccanismo “premiale”. L'opzione per il nuovo regime patent box consente, come noto, di maggiorare in misura pari al 110% le spese sostenute dal contribuente nello svolgimento delle attività di ricerca e sviluppo relative ai beni immateriali agevolabili. Il punto 3. del Provvedimento dell'Agenzia delle Entrate 15 febbraio 2022, n. 48243, precisa che per “attività rilevanti”, costituenti le attività di ricerca e sviluppo previste dal “DL Fiscale” (DL n. 146/2021), debbono intendersi:  le attività classificabili come ricerca industriale e sviluppo sperimentale ai sensi dell’art. 2 del D.M. 26 maggio 2020 (Decreto MISE); le attività classificabili come innovazione tecnologica ai sensi dell’art. 3 del Decreto MISE; le attività classificabili come design e ideazione estetica ai sensi dell’art. 4 del Decreto MISE; le attività di tutela legale dei diritti sui beni immateriali. Va detto che si era lamentato in un primo tempo come, almeno prima facie, l'ambito applicativo del nuovo regime patent box potesse sembrare più ristretto del precedente regime, sulla base di quanto previsto all'art. 6, comma 4, del DL n. 146/2021, che fa riferimento alla “creazione e allo sviluppo” dei beni agevolabili; il Provvedimento dell'Agenzia delle Entrate appena richiamato parrebbe avere meglio contestualizzato l'ambito applicativo potenzialmente interessato dalla nuova agevolazione e, nelle definizioni, precisa che per “nuovo regime patent box si intende il regime opzionale di cui all'art. 6, concernente la maggiorazione delle spese sostenute per lo sviluppo, l'accrescimento, il mantenimento, la protezione e lo sfruttamento dei beni immateriali agevolabili”. In buona sostanza, come messo bene in luce da Assonime nella circolare in commento, il Provvedimento dell'Agenzia delle Entrate n. 48243/2022 avrebbe declinato la nuova agevolazione patent box secondo una duplice “natura”, come tale destinata a operare secondo due diversi moduli applicativi: il regime patent box “ordinario”, riguardante gli IP esistenti; e il regime “premiale” di recapture, dedicato agli IP nuovi, declinato anch'esso nelle definizioni per la “creazione di beni immateriali agevolabili”, che consente di recuperare, nel periodo d'imposta in cui il bene immateriale agevolabile ottiene un titolo di “privativa industriale”, le spese di ricerca e sviluppo sostenute negli otto periodi d'imposta precedenti, che hanno contribuito alla sua creazione, maggiorandoli del 110%.   ​Le attività “rilevanti” e i precedenti di prassi in materia di credito d'imposta. Dato questo quadro, si pongono secondo Assonime talune questioni interpretative, a ben vedere di non poco conto, per le quali è opportuna una presa di posizione chiara dell'Agenzia delle Entrate. Si potrebbe, in specie, affermare che la ratio della nuova agevolazione patent box non sia mutata rispetto al passato; in continuità con la precedente disciplina, cioè, la finalità sarebbe sempre quella di premiare, in via generale, tutti gli investimenti effettuati per migliorare e/o mantenere la “competitività” di un determinato IP. In base a questa ricostruzione interpretativa, che qui si condivide, relativamente agli IP già esistenti, il contribuente potrebbe fruire della maggiorazione del 110% secondo il regime “ordinario” in relazione a tutte le spese che, dal 2021 in poi, sono sostenute per il mantenimento, il miglioramento e lo sviluppo dell'IP, purché si tratti di attività oggettivamente riconducibili a quelle di “ricerca industriale” e “sviluppo sperimentale”, “innovazione tecnologica”, “design e ideazione estetica” ed a prescindere dalle ulteriori condizioni poste dal suddetto Decreto MISE volte a circoscrivere, tra tali attività, quelle “ammissibili” al credito ricerca e sviluppo. Questa tesi interpretativa parrebbe in linea con le definizioni recate nel Provvedimento dell'Agenzia delle Entrate n. 48243/2022, che, come detto, intenderebbe la nuova agevolazione patent box secondo una duplice natura, per cui solo il meccanismo “premiale” presupporrebbe la creazione di IP nuovi per beneficiare della maggiorazione prevista dal legislatore. Sotto altra angolazione, potrebbe però pure sostenersi che la nuova agevolazione patent box per molti aspetti mutui i canoni già collaudati nell'ambito della disciplina del credito d'imposta ricerca e sviluppo. In altre parole, ove si aderisse a questa seconda tesi interpretativa, il richiamo al Decreto MISE potrebbe notevolmente ridurre l'ambito di applicazione della nuova agevolazione patent box, tenuto conto del fatto che, nel contesto normativo relativo al credito di imposta ricerca e sviluppo, le attività agevolabili assumono rilevanza solo quando permettono di raggiungere “un progresso o un avanzamento delle conoscenze o delle capacità generali in un campo scientifico o tecnologico e non già il semplice progresso o avanzamento delle conoscenze o delle capacità proprie di una singola impresa” (cfr. art. 2, comma 3, del decreto MISE). In altre parole, il rinvio al Decreto MISE contenuto nel Provvedimento dell'Agenzia delle Entrate n. 48243/2022 comporterebbe, di fatto, la possibilità di agevolare le spese sostenute solo attraverso il citato meccanismo “premiale” di recapture e, quindi, solo allorché abbiano portato alla “creazione” di nuovi IP. Ne conseguirebbe una notevole riduzione dell'appetibilità dell'agevolazione patent box. È per questo quanto mai opportuno che, su questo specifico punto, la circolare dell'Agenzia delle Entrate di prossima pubblicazione fornisca direttive chiare, con l'auspicio che la soluzione di prassi fornita non pregiudichi l'appetibilità di un'agevolazione che è già stata notevolmente compromessa rispetto alla precedente versione abrogata dal “DL Fiscale”.