In attesa della soppressione dell’indetraibilità oggettiva dell’IVA relativa ai fabbricati abitativi prevista dalla delega fiscale, si pone il problema di comprendere quando, attualmente, sia possibile recuperare, in detrazione, l’imposta assolta sulle spese sostenute per i predetti fabbricati, anche alla luce delle numerose contestazioni operate dagli Uffici.

Classificazione catastale

Come costantemente precisato dall’Agenzia delle Entrate (si veda, per esempio, la circolare n. 22/E/2013), la distinzione tra fabbricati strumentali e fabbricati abitativi si basa, di regola, su un criterio oggettivo legato alla classificazione catastale degli stessi, a prescindere, quindi, dal loro effettivo utilizzo.

In particolare, sono fabbricati abitativi quelli classificati o classificabili nel gruppo catastale “A” (esclusa la categoria “A/10”), mentre sono fabbricati strumentali per natura – vale a dire, quelli che, per le loro caratteristiche, non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni – le unità immobiliari classificate o classificabili nei gruppi catastali “B”, “C”, “D”, “E” e nella categoria “A/10” qualora la destinazione ad ufficio o studio privato risulti dal provvedimento amministrativo autorizzatorio.

Indetraibilità oggettiva dell’IVA per i fabbricati abitativi

In deroga al principio di destinazione stabilito dall’art. 19 c. 2 DPR 633/72, l’art. 19-bis1 DPR 633/72 prevede alcune ipotesi di esclusione o riduzione della detrazione IVA; in particolare, la norma da ultimo citata, al comma 1, lett. i), esclude la detrazione dell’imposta relativa all’acquisto di fabbricati a destinazione abitativa, nonché quella relativa alla locazione o alla manutenzione, recupero o gestione degli stessi.

Da quanto sopra esposto, tale divieto, essendo riferito agli immobili abitativi, si applica per tutte le unità immobiliari catastalmente classificate o classificabili nelle categorie da “A/1” ad “A/11”, escluse quelle classificate o classificabili nella categoria “A/10”.

In base al richiamato art. 19-bis1 c. 1 lett. i) DPR 633/72, l’indetraibilità oggettiva non si applica:

• alle imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la costruzione dei predetti fabbricati;
• ai soggetti che esercitano attività che danno luogo ad operazioni esenti di cui al n. 8) dell’art. 10 DPR 633/72 che comportano la riduzione del pro rata di detrazione.

La finalità del divieto di detrazione va ravvisata, in linea generale, nell’esigenza di evitare un’indebita detrazione nel caso in cui l’acquisto abbia ad oggetto un fabbricato abitativo, nonché servizi relativi al medesimo, suscettibili di essere utilizzati sia nell’attività d’impresa, sia per finalità ad essa estranee (risposta n. 25/E/2023).

Ulteriori ipotesi di detrazione IVA

Nonostante il tenore letterale della norma, la prassi amministrativa e la giurisprudenza hanno ritenuto sussistenti ulteriori ipotesi in cui trova applicazione la deroga al divieto di detrazione.

È il caso, in particolare, degli immobili abitativi destinati allo svolgimento di un’attività ricettiva (gestione di case vacanze, affitto camere, ecc.) che comporti l’effettuazione di prestazioni di servizi imponibili ad IVA.

I predetti fabbricati devono essere trattati, a prescindere dalla classificazione catastale, alla stregua dei fabbricati strumentali per natura e, in conseguenza dell’imponibilità delle prestazioni di alloggio in esame, soggette a IVA con l’aliquota ridotta del 10% di cui al n. 120) della Tabella A, Parte III, allegata al DPR 633/72, in coerenza con i principi generali dell’IVA, l’imposta sull’acquisto di beni/servizi relativi alle predette tipologie di prestazioni risulta detraibile benché relativa ad unità immobiliari che, sotto l’aspetto catastale, hanno natura abitativa.

Occorre, pertanto, verificare, in linea di fatto, se l’immobile abitativo, nel momento in cui sono realizzati i lavori di manutenzione o ristrutturazione, sia già effettivamente utilizzato per lo svolgimento di attività ricettizia, ovvero se a tale utilizzazione risulti inequivocabilmente destinato (risoluzione n. 18/E/2012 e Cass. n. 35256/2022).

Al di fuori dell’attività ricettiva, l’attività di locazione di fabbricati a destinazione abitativa non dà diritto all’esercizio della detrazione, come ha messo recentemente in luce l’Agenzia delle Entrate nella risposta n. 60/2024 in relazione al caso di un Comune che svolge una mera attività di locazione di “alloggi sociali” non utilizzati nell’ambito di un’attività ricettiva.

Di diverso avviso la giurisprudenza.

In primo luogo, anche gli alloggi rurali destinati ad abitazione dei dipendenti, pur se catastalmente annoverabili tra i fabbricati abitativi, consentono l’esercizio della detrazione dell’IVA, in quanto rientrano, agli effetti fiscali, tra quelli strumentali, ex art. 9 c. 3-bis DL 557/93 (Cass.13309/2023).

In particolare, dato che nella categoria dei fabbricati strumentali rientrano anche le costruzioni rurali destinate ad abitazione dei dipendenti esercenti attività agricole nell’azienda a tempo indeterminato o a tempo determinato per un numero annuo di giornate lavorative superiore a cento, assunti in conformità alla normativa vigente in materia di collocamento, la Corte di Cassazione ha concluso per la detraibilità della relativa IVA.

In secondo luogo, la giurisprudenza di legittimità si è pronunciata a favore della detraibilità dell’IVA assolta in relazione agli acconti di prezzo pagati, in sede di contratto preliminare, per l’acquisto, da parte di un avvocato, di un immobile catastalmente classificato come abitativo, ma destinato ad essere concretamente utilizzato nell’esercizio dell’attività professionale (Cass. 15617/2024). Nello stesso senso, è stato ritenuto che sia ammessa la detraibilità dell’imposta relativa all’acquisto di un fabbricato di civile abitazione, laddove risulti “indubitabile” la sua natura strumentale, stante la necessità dello stesso ai fini dello svolgimento dell’attività professionale del contribuente, prescindendo dalla categoria catastale attribuitagli (nella specie, A/2) (Cass. 13259/2022).

Le considerazioni fornite, al riguardo, dalla Suprema Corte assumono una rilevanza generale, che trascende il caso di specie.

Infatti, è possibile portare in detrazione l’imposta relativa all’acquisto di un fabbricato abitativo purché il soggetto passivo sia in grado di provare, sulla scorta di elementi oggettivi, che l’operazione in concreto posta in essere sia inerente all’esercizio effettivo dell’attività d’impresa o di arte e professione e sia destinata, almeno in prospettiva, a procurargli un lucro.

Tale onere probatorio risulta rafforzato laddove l’operazione, come nel caso di specie, consista nell’acquisto di un bene per il quale sia espressamente prevista l’esclusione della detrazione, ponendosi un problema non soltanto di inerenza dell’acquisto con l’attività svolta, ma anche di effettiva riconducibilità del bene stesso ad una categoria per la quale non vige l’esclusione della detrazione.

Si tratta, in definitiva, di valutare la natura strumentale del fabbricato non solo in astratto, con riferimento all’oggetto dell’attività svolta, bensì, in concreto, accertando che lo stesso costituisca, anche in funzione programmatica, lo strumento per l’esercizio dell’attività medesima (si veda anche Cass. 23296/2025 e Cass. 15617/2024).

Peraltro, qualora l’immobile principale, benché classificato come abitativo, sia effettivamente utilizzato come studio professionale, va ritenuta detraibile l’IVA relativa alla realizzazione dell’autorimessa pertinenziale (Cass. 23296/2025).