Con la sentenza n. 5627 pubblicata il 14 luglio 2026, i giudici amministrativi di secondo grado hanno confermato l'annullamento di un provvedimento di diniego emesso dal MIMIT.

La vicenda vedeva contrapposti da un lato il Ministero e l'Agenzia delle Entrate (rappresentati dall'Avvocatura Generale dello Stato) e dall'altro la società. Il fulcro della discussione legale risiedeva nella possibilità, da parte dell'Amministrazione finanziaria, di applicare i rigorosi parametri del Manuale di Frascati per valutare la genuinità delle attività di ricerca e sviluppo svolte dalle imprese in vigenza della prima disciplina agevolativa.

Il Consiglio di Stato ha confermato la linea espressa in primo grado dal TAR del Lazio con la sentenza n. 15039/2025, ribadendo l'illegittimità dell'applicazione retroattiva di criteri restrittivi introdotti solo in un secondo momento, salvaguardando l'operato delle aziende che avevano investito basandosi sulle regole vigenti al momento dell'investimento.

Il diniego del MIMIT 

La controversia ha preso le mosse dal provvedimento di diniego, comunicato via PEC il 10 gennaio 2025, con cui il MIMIT aveva negato la certificazione del credito d'imposta richiesto dalla società. L'amministrazione centrale aveva ritenuto che i progetti aziendali non integrassero i requisiti tecnici necessari per accedere al bonus fiscale, utilizzando come metro di paragone i cinque criteri cumulativi stabiliti a livello internazionale dall'OCSE.

La società ha impugnato il diniego dinanzi al Tribunale Amministrativo Regionale per il Lazio, contestando il fatto che l'amministrazione stesse giudicando attività del passato con l'occhiale di linee guida e interpretazioni ministeriali nate molto tempo dopo. Il TAR ha accolto il ricorso, ravvisando una palese violazione dei principi di irretroattività e di certezza del diritto. Una decisione che lo Stato ha tentato di ribaltare proponendo appello al Consiglio di Stato, lamentando l'errata interpretazione e l'applicazione delle normative che regolano la materia.

Il principio del "Tempus regit actum" e l'evoluzione normativa

I giudici della Sesta Sezione hanno incentrato la propria decisione sul cardine giuridico del principio tempus regit actum. Secondo questo principio, la spettanza di un'agevolazione deve essere valutata esclusivamente alla luce del quadro normativo e regolamentare in vigore nel preciso periodo d'imposta in cui l'attività è stata posta in essere.

La sentenza analizza dettagliatamente la stratificazione legislativa del bonus:

• regime originario: prima delle radicali riforme introdotte nel 2019, il perimetro delle attività agevolabili era delineato unicamente dall'art. 3 DL 145/2013 e dal successivo decreto interministeriale di attuazione del 27 maggio 2015. Questa normativa includeva nello spettro dei benefici i lavori sperimentali o teorici, la ricerca pianificata, le indagini critiche volte a sviluppare nuovi prodotti, processi o servizi e il miglioramento significativo di quelli già esistenti. Venivano escluse esplicitamente solo le modifiche ordinarie, di routine o periodiche;

• prassi dell'epoca: in quel periodo, la stessa prassi dell'Amministrazione finanziaria (come la circolare n. 5/E del 2016 dell'Agenzia delle Entrate) richiamava le vecchie indicazioni del Ministero dello Sviluppo Economico, le quali individuavano nel Manuale di Oslo il framework concettuale di riferimento. Il Manuale di Oslo adotta un approccio flessibile, incentrato sull'innovazione dal punto di vista della singola impresa, premiando gli sforzi di ammodernamento e competitività interna;

• cambio di rotta interpretativo: soltanto a partire dal 2018 (con la circolare ministeriale n. 59990) e dal 2019 (con la risoluzione n. 40/E dell'Agenzia delle Entrate), gli organi ispettivi hanno iniziato a pretendere il rispetto dei cinque rigidi criteri del Manuale di Frascati: novità assoluta, creatività, incertezza del risultato, sistematicità e trasferibilità/riproducibilità.

• legificazione del 2020: questa interpretazione restrittiva è diventata norma vincolante solo con l'art. 1 c. 200 L. 160/2019 (Legge di Bilancio 2020), che ha riscritto la disciplina del credito d'imposta ancorandola esplicitamente alle definizioni del Manuale di Frascati a partire dal periodo d'imposta 2020.

Perché il Manuale di Frascati non è immanente: il ragionamento dei giudici

L'Avvocatura dello Stato ha sostenuto in aula che il Manuale di Frascati avesse una natura interpretativa "immanente", ovvero che i suoi cinque criteri fossero intrinseci alla nozione stessa di ricerca e sviluppo fin dal 2013, e che le leggi successive avessero solo esplicitato un dato già esistente.

Il Consiglio di Stato ha smontato questa tesi con un passaggio logico ineccepibile: se i criteri del Manuale di Frascati fossero stati applicabili fin dall'origine in via interpretativa, non vi sarebbe stata alcuna necessità da parte del legislatore di intervenire formalmente con la Legge di Bilancio 2020 per introdurli espressamente e vincolarli ai periodi d'imposta successivi al 31 dicembre 2019. L'intervento legislativo del 2019 ha avuto una valenza ordinariamente innovativa e non interpretativa, introducendo una disciplina di favore molto più stringente e prima non codificata.

I giudici hanno ricordato che lo scopo iniziale dell'incentivo era quello di sostenere lo sforzo economico delle imprese italiane nel migliorare i propri processi industriali e prodotti per incrementare la competitività del sistema Paese. Non si poteva richiedere, prima del 2020, che l'innovazione rappresentasse un avanzamento dello stock di conoscenze scientifiche a livello globale (requisito tipico della ricerca pura sancito da Frascati), essendo sufficiente un avanzamento tecnologico relativo alla singola realtà aziendale.

Il chiarimento sui richiami dell'Unione Europea e gli aiuti di Stato

Un altro pilastro della difesa erariale poggiava sul fatto che le definizioni nazionali fossero mutate dalla disciplina dell'Unione Europea in materia di aiuti di Stato (in particolare dalla Comunicazione della Commissione 2014/C 198/01), la quale a sua volta richiama i criteri internazionali dell'OCSE.

La sentenza del Consiglio di Stato ha offerto un prezioso chiarimento anche su questo aspetto di diritto UE:

• edizioni del Manuale a confronto: la Comunicazione della Commissione Europea del 2014 fa riferimento alla versione del Manuale di Frascati del 2002, e non a quella profondamente modificata del 2015. L'edizione del 2002 accoglieva una nozione di ricerca e sviluppo decisamente più ampia, ritenendo sufficiente che l'obiettivo primario del progetto fosse il conseguimento di "ulteriori miglioramenti tecnici sul prodotto o sul processo", senza imporre la rigida e complessa griglia valutativa introdotta nel 2015;

• natura dell'agevolazione: la stessa Commissione Europea ha sempre chiarito che le regole stringenti sugli aiuti di Stato si applicano alle misure selettive. Il credito d'imposta introdotto dall'Italia nel 2013 si configurava invece come una misura fiscale a carattere generale, non selettiva e aperta a tutte le imprese a prescindere dal settore o dalla localizzazione geografica, motivo per cui non era nemmeno soggetta all'obbligo di notifica preventiva a Bruxelles. Cade, quindi, il presupposto di dover uniformare retroattivamente la misura alle strette regole europee sui canoni della ricerca fondamentale.

Alla luce di queste coordinate ermeneutiche, il Consiglio di Stato ha respinto definitivamente l'appello delle amministrazioni centrali, confermando la piena legittimità della sentenza del TAR del Lazio. Di conseguenza, il diniego di certificazione emesso nei confronti della società è stato annullato.

Il MIMIT e l'Agenzia delle Entrate sono stati inoltre condannati a rifondere alla società privata le spese del secondo grado di giudizio, liquidate in complessivi 5.000,00 euro oltre agli accessori di legge.

Fonte: CdS 14 luglio 2026 n. 5627