Tra gli adempimenti procedurali su cui il professionista deve prestare particolare attenzione, specie dopo la recente presa di posizione della Suprema Corte, spicca quello relativo all’apposizione del visto di conformità.

Brevemente, legittimati a rilasciare il visto di conformità sono:

• i professionisti iscritti nell’albo dei dottori commercialisti e degli esperti contabili;
• i professionisti iscritti nell’albo dei consulenti del lavoro;
• i soggetti iscritti, alla data del 30 settembre 1993, nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura per la sub categoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria;
• i responsabili dell’assistenza fiscale (RAF) dei Centri di Assistenza Fiscale (CAF).

Risulta obbligatorio per le seguenti dichiarazioni:

• Mod. Redditi e dichiarazione IRAP, in caso di compensazione orizzontale dei crediti relativi alle imposte sui redditi (comprese le relative addizionali, le ritenute e le imposte sostitutive) e all'IRAP superiori a € 5.000;
• IVA, in caso di compensazione orizzontale di crediti IVA superiori a € 5.000 o in caso di rimborso di crediti IVA superiori a € 30.000 senza presentazione della prescritta garanzia.

Per le dichiarazioni diverse da quelle sopra indicate, il visto è facoltativo ed è rilasciato su richiesta del contribuente.

È formalizzato nella firma e nel codice fiscale del professionista abilitato, indicati negli appositi spazi dei modelli di dichiarazione (Circ. AE 26 febbraio 2015 n. 7/E), ricordando che il visto di conformità è richiesto anche in relazione alle spese che danno diritto al Superbonus e ad altri bonus per interventi edilizi nel caso di cessione del credito o di sconto in fattura (Circ. AE del 22 dicembre 2020 n. 30/E).

L'apposizione del visto di conformità implica il riscontro della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione, o nella comunicazione fiscale, alle risultanze della relativa documentazione e alle disposizioni che disciplinano gli oneri deducibili e detraibili, le detrazioni e i crediti d'imposta, lo scomputo delle ritenute d'acconto, i versamenti.

In linea di principio i controlli che devono essere effettuati per rilasciare il visto di conformità sono finalizzati ad evitare errori materiali e di calcolo nella determinazione degli imponibili, delle imposte e delle ritenute e nel riporto delle eccedenze risultanti dalle precedenti dichiarazioni.

I controlli implicano:

• la verifica della regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie ai fini delle imposte sui redditi e delle imposte sul valore aggiunto;
• la verifica della corrispondenza dei dati esposti nelle dichiarazioni alle risultanze delle scritture contabili e di queste ultime alla relativa documentazione;
•  la verifica dei dati relativi alla documentazione che attesta la sussistenza dei presupposti che danno diritto alla detrazione d’imposta per gli interventi di cui agli artt. 119 e 121 DL 34/2020 (Superbonus, ecc.)

Si evidenzia che, la guida di AE in merito al visto di conformità, precisa che i riscontri documentali non comportano valutazioni di merito, ma il solo controllo formale, ad esempio in ordine all'ammontare dei componenti positivi e negativi relativi all'attività di impresa e/o di lavoro autonomo esercitata, rilevanti ai fini delle imposte sui redditi e dell'imposta regionale sulle attività produttive.

La certificazione tributaria

Diversa dal visto di conformità è la certificazione tributaria (o "visto pesante"), che risulta dal codice fiscale e dalla firma indicati negli appositi spazi del frontespizio della dichiarazione dei redditi.

Nello specifico, viene rilasciata dai Revisori contabili iscritti negli Albi dei dottori commercialisti, ragionieri, periti commerciali e consulenti del lavoro, in possesso dei seguenti requisiti (Circ. Min. 24 marzo 2000 n. 55/E):

• hanno esercitato la professione per almeno 5 anni (decorrenti dalla data di iscrizione all'albo o, se successiva, dalla data di inizio attività comunicata all'Ufficio IVA);
• hanno predisposto la dichiarazione dei redditi dell'impresa e tenuto le relative scritture contabili;
• hanno rilasciato nei confronti della stessa impresa anche il visto di conformità e, se è soggetta agli ISA, l'asseverazione.

I certificatori effettuano i controlli tenendo conto anche dei principi di revisione fiscale elaborati dai Consigli nazionali dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei consulenti del lavoro.
Devono verificare la corretta applicazione delle norme sostanziali, con riferimento alle seguenti componenti del reddito d'impresa (DM 18 maggio 2004):

• plusvalenze e sopravvenienze attive;
• interessi attivi e proventi immobiliari;
• minusvalenze e sopravvenienze passive;
• perdite su crediti e accantonamenti rischi su crediti;
• ammortamenti immobilizzazioni immateriali e materiali.

Se le norme sono state disapplicate, anche parzialmente, la certificazione non deve essere rilasciata.

Aspetto penale

Il fatto che il professionista, che appone il visto di conformità, deve limitarsi a controllare formalmente la contabilità e la documentazione e non entrare nel merito delle operazioni, non “evita” l’applicazione di sanzioni di natura penale.

Sul punto, la Suprema Corte, con la sent. del 13 marzo 2019 n. 19672 (anche Cass. penale, sez. VI, 21/06/2022, n. 30329; Cass, sez. penale, n. 14954/2024) ha dettato il principio secondo il quale il professionista, reo del rilascio di un mendace visto di conformità vuoi leggero, vuoi pesante (cosiddetta "certificazione tributaria"), ovvero di un'infedele asseverazione dei dati ai fini degli studi di settore, risulta esposto anche a sanzioni penali in ragione dell'espressa previsione di cui all’art. 39 D.Lgs. 241/97 e del meccanismo del concorso di persone nel reato di cui all'art. 110 c.p., non trovando applicazione il principio di specialità di cui all'art. 15 c.p., incorrendo peraltro questi nel reato di cui all'art. 3 D.Lgs. 74/2000, dal momento che l'apposizione di un visto mendace costituisce un mezzo fraudolento idoneo a ostacolare l'accertamento e a indurre in errore l'Amministrazione Finanziaria, indicando in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo o elementi passivi fittizi o crediti e ritenute fittizi.

In questo caso il professionista è stato condannato per concorso nella commissione del reato insieme al contribuente oltre alla confisca per equivalente dei propri beni, avendo apposto il visto di conformità sulla dichiarazione, identificando crediti per euro 147.776,00 come IVA totalmente inesistente.

Ancora, è legittimo il provvedimento di sequestro finalizzato alla confisca ai danni del commercialista che procede all'invio telematico delle false dichiarazioni IVA e vi appone un visto di conformità, in tal modo fornendo un apprezzabile contributo agli illeciti. Tale condotta è sintomatica del contributo del commercialista al compimento alle attività illecite del cliente e rende configurabile una responsabilità a titolo di concorso nel reato. Ad affermarlo è la Cassazione (Cass. penale, sez. III, 02/07/2020, n. 26089) in relazione alla vicenda che ha coinvolto un professionista il quale aveva omesso qualsivoglia controllo, non trattenendo nemmeno copia della documentazione contabile. In tale ipotesi, per la Suprema Corte, è ragionevolmente ravvisabile una infedele asseverazione dei dati qualificabile come mezzo fraudolento idoneo a ostacolare l'accertamento e a indurre in errore l'amministrazione.

Infine, recentemente la Suprema Corte, con ordinanza dell’8 aprile 2026, n. 8845, ha condannato un commercialista che ha apposto il visto di conformità sulla dichiarazione IVA di una società, certificando un credito, poi ritenuto inesistente, utilizzato dalla stessa società per compensare le accise dovute. In proposito, gli ultimi giudici hanno dettato il seguente principio di diritto: “«In tema di visto di conformità, quello cd. leggero, di cui all’art. 35 c. 2 lett. a) D.Lgs. 241/97 – da distinguersi da quello cd. pesante, di cui al comma 1, lett. a), della medesima disposizione – implicando, secondo quanto previsto dall’art. 2 c. 1 DM Finanze 31 maggio 1999 n. 164, il riscontro da parte del professionista della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione dal medesimo predisposta, che è condizione per il rilascio del visto, alle risultanze della relativa documentazione e alle disposizioni che disciplinano gli oneri deducibili e detraibili, le detrazioni e i crediti d'imposta, lo scomputo delle ritenute d'acconto, comporta in capo al professionista, anche in adempimento del dovere di diligenza cd. qualificata di cui all’art. 1176 c. 2 c.c., un obbligo di verifica non meramente formale, ma sostanziale, diretta ad accertare la sussistenza non meramente documentale ma effettiva del dato esposto in dichiarazione e oggetto del visto, con conseguente sua responsabilità per il rilascio di un visto risultato falso (nella specie, il commercialista della società contribuente è stato ritenuto coobbligato solidale con la stessa per il pagamento dell’accisa su oli minerali, ex art. 2 D.Lgs. 504/95, per aver rilasciato un visto di conformità risultato falso avendo attestato, sulla base di una verifica soltanto formale dei dati della dichiarazione fiscale della società, che nella stessa risultava indicato un credito IVA utilizzato dalla società contribuente in compensazione per il pagamento dell’accisa, in realtà inesistente)”.

Osservazioni

L’orientamento sostenuto dagli ultimi giudici, porta ad “avvalorare” la tesi secondo la quale il semplice riscontro e controllo formale della documentazione inserita nelle dichiarazioni non basta.

Pertanto è necessario che il professionista che appone il visto di conformità, effettui un controllo sostanziale delle operazioni, specie se dalla dichiarazione emerge un credito da utilizzare successivamente in compensazione.

È vero che i citati arresti trattano l’argomento sotto il profilo penale, è altrettanto innegabile però che, se non basta il semplice controllo formale della documentazione, non si può fare a meno di entrare nel merito delle operazioni eseguite al fine di evitare di incorrere in violazioni di norme penali/tributarie.

Entrare nel merito, tuttavia, non è previsto dalla normativa sul visto di conformità, con la conseguenza che le conclusioni cui perviene la Cassazione non sembrano e non possono essere condivisibili, almeno fino a quando non vengono modificate le regole.

Fonte: Cass. 8 aprile 2026 n. 8845