Il versamento dell'IVA del cessionario non prova induttivamente la frode

Operazioni soggettivamente inesistenti e detrazione IVA: legame pericoloso?

Qualora il fisco contesti che la fatturazione attiene ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserito o meno nell'ambito di una frode carosello, incombe l'onere di provare la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inseriva in una evasione d'imposta dimostrando, anche presuntivamente, in base ad elementi oggettivi specifici, che il contribuente fosse a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l'ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente.

Se il fisco assolve tale onere, l'attenzione passa al contribuente il quale è onerato della cd. prova contraria, volta a dimostrare di aver adoperato, per non essere coinvolto in un'operazione volta all'evasione d'imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità (Cass. 9851/2018; Cass. 15369/2020).

Ora, in caso di operazione soggettivamente inesistente, la detrazione d'imposta è accordata o negata?

Lo snodo essenziale per riconoscere o negare il diritto alla detrazione dell'IVA è costituito dalla presenza o meno dell'elemento soggettivo della compartecipazione o della consapevolezza del meccanismo fraudolento.

Infatti, facendo un breve passo indietro, riprendendo vari e numerosi arresti della giurisprudenza unionale, faro centrale dell'universo IVA, il diritto alla detrazione può essere negato dalle autorità e giudici nazionali qualora sia dimostrato, sulla base di elementi obiettivi, che tale diritto venga invocato in modo fraudolento o abusivo (Bonik, C‐285/11; Maks Pen, C‐18/13). Tale situazione, così come ricorre nel caso di un'evasione fiscale commessa dal soggetto passivo, ricorre pure quando il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che, con il proprio acquisto, partecipava ad un'operazione che si iscriveva in un'evasione dell'IVA. In circostanze del genere, il soggetto passivo interessato deve essere considerato partecipante a tale evasione, e ciò indipendentemente dalla circostanza di trarre o meno beneficio dalla rivendita dei beni o dall'utilizzo dei servizi nell'ambito delle operazioni soggette a imposta da lui effettuate a valle (PPUH, C-277/14).

Onere del fisco: basta la presunzione?

Quindi, tornando al rapporto tra la negazione della detrazione e l'esistenza di un'operazione soggettivamente inesistente, occorre analizzare l'elemento soggettivo. A ben vedere, il fisco dovrà inizialmente assolvere al proprio onere probatorio.

Va peraltro sottolineato come il giudice sia tenuto, secondo l'art. 2729 c.c., ad ammettere solo presunzioni “gravi, precise e concordanti”, laddove il requisito della “precisione” è riferito al fatto noto, che deve essere determinato nella realtà storica, quello della “gravità” al grado di probabilità della sussistenza del fatto ignoto desumibile da quello noto, mentre quello della “concordanza”, richiamato solo in caso di pluralità di elementi presuntivi, richiede che il fatto ignoto sia, di regola, desunto da una pluralità di indizi gravi, precisi e univocamente convergenti nella dimostrazione della sua sussistenza, e ad articolare il procedimento logico nei due momenti della previa analisi di tutti gli elementi indiziari, onde scartare quelli irrilevanti, e nella successiva valutazione complessiva di quelli così isolati, onde verificare se siano concordanti e se la loro combinazione consenta una valida prova presuntiva (cd. convergenza molteplice), non raggiungibile, invece, mediante un'analisi atomistica degli stessi.

Da ciò ne consegue che il meccanismo presuntivo sia “fallace” qualora il giudice abbia deciso sulla base di presunzioni non gravi, precise e concordanti ovvero fondi la presunzione su un fatto storico privo di gravità o precisione o concordanza ai fini dell'inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota e non anche quando la critica si concreti nella diversa ricostruzione delle circostanze fatturali o nella mera prospettazione di un'inferenza probabilistica diversa da

quella ritenuta applicata dal giudice di merito o senza spiegarne i motivi della violazione dei paradigmi della norma (Cass. 9054/2022).

E' in contrasto con l'art. 2729 c.c. il fatto che venga dato rilievo al versamento dell'IVA da parte di una società, trattandosi di un elemento privo del requisito della gravità, da intendere come grado di probabilità della sussistenza del fatto ignoto desumibile da quello noto. Il versamento dell'IVA da parte del cessionario (o del beneficiario del servizio) non è quindi indice idoneo a far ritenere provata, in via induttiva e con ragionevole grado di probabilità, la mancata conoscenza della frode perpetrata dal cedente (o dal prestatore del servizio).

La vicenda

La CTR Lazio accoglieva l'appello di una società che aveva impugnato la sentenza di prime cure che aveva respinto il ricorso della contribuente avverso un avviso di accertamento. Con tale atto impositivo venivano recuperati costi non documentati e non inerenti, nonché l'IVA detratta in relazione a fatture emesse da altre società ritenute inserite in un sistema di frode fiscale.

Il giudice di appello, richiamati i principi della giurisprudenza unionale e di legittimità in tema di ripartizione dell'onere della prova in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, evidenziava che spettava all'amministrazione finanziaria la prova degli elementi di fatto attinenti al cedente (ossia la natura di cartiera) e la connivenza nella frode da parte del cessionario, anche sulla base di presunzioni semplici, tali da porre sull'avviso qualsiasi imprenditore onesto e mediamente esperto sull'esistenza del contraente. Qualora l'amministrazione abbia assolto all'onere della prova, grava sul contribuente l'onere di quella contraria.

Nella vicenda in esame nessuno degli elementi indiziari era presente nel rapporto tra la contribuente e le società operative, che hanno regolarmente posto in essere tutte le operazioni cui si riferiscono le fatture, eseguendo le prestazioni oggetto del rapporto contrattuale corrente tra le parti. La contribuente aveva, inoltre, provveduto al versamento dell'IVA, rimanendo del tutto estranea al comportamento delle fornitrici che omettevano il versamento di quanto dovuto.

Avverso la sentenza della CTR l'Agenzia proponeva ricorso in Cassazione. I giudici di legittimità hanno accolto le doglianze dell'ufficio, ritenendo che il giudice di secondo grado non ha valorizzato la pluralità di indizi forniti dall'amministrazione finanziaria – tra cui la presentazione delle dichiarazioni fiscali e del Mod. 770 da parte degli stessi soggetti; la coincidenza del personale che ruotava tra le singole società – limitandosi ad una valutazione atomistica del quadro indiziario.

Per la Cassazione (Cass. 20 agosto 2025 n. 23624) è quindi necessaria una nuova valutazione, da parte del giudice del rinvio, del materiale probatorio, sia in relazione agli elementi di prova forniti dall'amministrazione finanziaria che da parte della contribuente, in conformità ai principi che governano la prova per presunzioni nella giurisprudenza di legittimità.

Fonte: Cass. 20 agosto 2025 n. 23624