IRES premiale: impatti fiscali e interazione con il concordato biennale

In un precedente intervento avevamo sollevato il problema di come applicare la riduzione dell'aliquota IRES (IRES premiale) in costanza del regime opzionale del CPB, pervenendo al risultato oggi avallato e chiarito dal DM 8 agosto 2025 e, in modo specifico, dalla Relazione illustrativa.  

Vedi anche: Regime opzionale CPB: come applicare l'IRES premiale in caso di adesione del 16 maggio 2025. 

Si ricorda che la disciplina contenuta nell'art. 1 c. 436-444 L. 207/2024, prevede, per il solo periodo d'imposta 2025, la riduzione dell'aliquota IRES  dal 24% al 20%, a determinate condizioni. 

Come disposto dall'art. 3 DM 8 agosto 2025, i soggetti beneficiari dell'IRES ridotta, sono individuati nell'art. 73 c. 1 lett. a), b) e d) TUIR, ossia: 

• le S.p.a. e le S.a.p.a., le S.r.l., le società cooperative e le società di mutua assicurazione, nonché le società europee di cui al regolamento (CE) n. 2157/2001 e le società cooperative europee di cui al regolamento (CE) n. 1435/2003 residenti nel territorio dello Stato; 

• gli enti pubblici e privati diversi dalle società, nonché i trust, residenti nel territorio dello Stato, che hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali; 

• le società e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato relativamente alle loro stabili organizzazioni italiane. 

Sono escluse dal beneficio, le società e gli enti in liquidazione ordinaria, assoggettati a procedure concorsuali di natura liquidatoria, nel periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 o che determinano il proprio reddito imponibile, anche parzialmente, sulla base di regimi forfetari (es. Tonnage tax, società non operative). 

Inoltre, sono esclusi gli enti non commerciali che applicano il regime di contabilità semplificata disciplinato dall'art. 18 DPR 600/73. 

Ai sensi degli artt. 4 e 5 del decreto attuativo, per applicare la richiamata riduzione, è necessario che ricorrano cumulativamente le seguenti condizioni: 

• accantonamento ad apposita riserva di una quota minima pari all'80% degli utili dell'esercizio in corso al 31 dicembre 2024; 

• destinazione di una quota pari ad almeno il 30% di tali utili accantonati e, comunque, non inferiore al 24% degli utili dell'esercizio in corso al 31 dicembre 2023 (di ammontare non inferiore, in ogni caso, a 20 mila euro), a investimenti nell'acquisto, anche mediante contratti di locazione finanziaria, di beni strumentali nuovi destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato, indicati negli allegati A e B L. 232/2016 (investimenti beni strumentali Transizione 4.0) e nell'art. 38 DL 19/2024 (investimenti beni strumentali Transizione 5.0), che siano effettuati tra il 1° gennaio 2025 e la scadenza del termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024, vale a dire entro il 31 ottobre 2026. 

Le ulteriori condizioni, stabilite dall'art. 6 del decreto ministeriale, che devono sussistere affinché i predetti soggetti possano beneficiare della agevolazione in oggetto, sono di seguito elencate, tenendo conto che, nel periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024: 

• il numero di unità lavorative per anno (ULA) non sia diminuito rispetto alla media del triennio precedente; 

• siano effettuate nuove assunzioni di lavoratori dipendenti con contratto di lavoro a tempo indeterminato in misura tale da garantire un incremento occupazionale di almeno l'1% del numero di lavoratori dipendenti a tempo indeterminato mediamente occupato nel periodo d'imposta precedente (ovvero quello in corso al 31 dicembre 2024) e, comunque, in misura non inferiore a una nuova assunzione; 

• l'impresa non abbia fatto ricorso all'istituto della cassa integrazione guadagni nell'esercizio in corso al 31 dicembre 2024 o in quello successivo, ad eccezione del caso in cui l'integrazione salariale ordinaria sia stata corrisposta in presenza di situazioni aziendali dovute a eventi transitori e non imputabili all'impresa o ai dipendenti, incluse le intemperie stagionali. 

Il regime opzionale CPB 

L'art. 20-bis D.Lgs. 13/2024, rubricato “Regime opzionale di imposizione sostitutiva sul maggior reddito concordato per i soggetti che applicano gli indici sintetici di affidabilità fiscale”, dispone che, per i periodi d'imposta oggetto del concordato, i contribuenti che aderiscono alla proposta dell'Agenzia delle entrate, possono assoggettare la parte di reddito d'impresa o di lavoro autonomo derivante dall'adesione, che risulta eccedente rispetto al corrispondente reddito dichiarato nel periodo d'imposta antecedente a quelli cui si riferisce la proposta, rettificato secondo quanto disposto dagli artt. 15 e 16 D.Lgs. 13/2024, a una imposta sostitutiva delle imposte sul reddito, addizionali comprese, applicando un'aliquota: 

• del 10%, se nel periodo d'imposta antecedente a quelli cui si riferisce la proposta presentano un livello di affidabilità fiscale pari o superiore a 8; 

• del 12%, se nel periodo d'imposta antecedente a quelli cui si riferisce la proposta presentano un livello di affidabilità fiscale pari o superiore a 6 ma inferiore a 8; 

• del 15%, se nel periodo d'imposta antecedente a quelli cui si riferisce la proposta presentano un livello di affidabilità fiscale inferiore a 6. 

Il c. 1-bis del citato art. 20-bis, inserito dall'art. 8 c. 1 D.Lgs. 81/2025, dispone che, le suddette aliquote, si applicano nei limiti di un'eccedenza non superiore a 85.000 euro. Nel caso in cui l'eccedenza sia superiore a 85.000 euro, e limitatamente alla parte che supera tale importo, l'imposta sostitutiva si applica: 

• per i contribuenti assoggettati all'imposta sul reddito delle persone fisiche, con l'aliquota del 43%; 

• per i contribuenti assoggettati all'imposta sul reddito delle società, con l'aliquota del 24%. 

Da notare che non sussiste l'obbligo di applicare la suddetta disposizione, dato che si tratta di un regime opzionale, ponendo il contribuente nelle condizioni di scegliere se usufruirne o meno. 

Metodi di applicazione 

La disciplina relativa all'IRES premiale, come già anticipato, è applicabile per il periodo d'imposta 2025. 

Con riguardo al metodo di correlazione tra detta disciplina e il regime opzionale del CPB, la Relazione illustrativa al decreto attuativo, chiarisce che, ai soggetti che aderiscono al concordato preventivo biennale, di cui agli artt. da 6 a 37 D.Lgs. 13/2024, spetta la riduzione dell'aliquota IRES da applicare sul reddito concordato, non essendo – tale ultima modalità di determinazione del reddito – assimilabile a un regime forfetario. Giova, inoltre, segnalare che per i soggetti che, aderendo al CPB, optano per l'imposta sostitutiva di cui al richiamato art. 20-bis, la riduzione dell'aliquota IRES, in presenza dei requisiti qui disciplinati, si applica solo alla quota di imponibile assoggettata all'aliquota di cui all'art. 77 TUIR. 

Si riprende, di seguito, l'esempio già esposto nel precedente intervento considerato corretto alla luce di quanto contenuto nella menzionata Relazione illustrativa. 

L'applicazione delle disposizioni attinenti all'IRES premiale, comportano un ulteriore risparmio d'imposta. 

Riprendendo l'esempio, infatti, l'importo di euro 12.649 sarà tassato con aliquota ridotta del 20% anziché del 24%, a seguito dell'IRES premiale. Pertanto, € 12.649*20%=€ 2.530 con un risparmio di euro 506 (3.036-2.530). 

In alternativa al regime opzionale analizzato, la società può assoggettare ad imposizione l'intero reddito concordato per il 2025, ossia euro 42.803. A quest'ultimo importo si applicherebbe l'aliquota ridotta del 20%, a seguito delle regole riguardanti l'IRES premiale, e, pertanto, € 42.803*20%=€ 8.561.