Risoluzione per inadempimento dopo stipula di un accordo transattivo

L'Agenzia delle Entrate recentemente ha chiarito alcuni “dubbi” operativi relativi a determinate fattispecie in tema di note di variazione ex art. 26 DPR 633/72. I temi affrontati nella Risp. AE 20 luglio 2022 n. 386 riguardano, tra gli altri:

• i tentativi di recupero giudiziale delle somme, in relazione a società di persone e di capitali;
• il fallimento della società di capitali e pagamento parziale del garante;
• la risoluzione e riconoscimento dell'inadempimento a seguito di accordo transattivo.

Recupero giudiziale delle somme (società di persone e capitali) e fallimento della società

Qui la vicenda ruota intorno alla possibilità (o meno) di emettere una nota di variazione IVA in caso di infruttuosa procedura esecutiva avviata nei confronti di una società (di persone o di capitali), qualora la nota non sia già stata emessa a seguito di risoluzione per inadempimento, tentando in ogni caso le azioni nei confronti dei soci illimitatamente responsabili (azioni che hanno portato a pignoramenti mobiliari di importi irrisori ed a copertura parziale) e dei terzi, i quali hanno comunque rilasciato delle garanzie (in tal caso potranno essere recuperate una parte delle somme dal garante che andranno a copertura delle spese legali, degli accessori, degli interessi maturati e maturandi e del capitale).

Nell'altra vicenda invece, una società di capitali è dichiarata fallita e successivamente veniva emessa nota di variazione IVA. Si prospettava la situazione che potesse essere recuperata parte della somma in capo al garante che aveva garantito il debito (somme imputate a recupero spese esecutive, interessi e successivamente a capitale, con pagamento in rate mensili).

L'Ufficio, in risposta ai vari quesiti posti, ha ritenuto che se il contribuente non si sia avvalso della possibilità di operare la variazione in diminuzione alle condizioni previste dall'art. 26 c. da 2 a 9 DPR 633/72, potrà comunque effettuare la variazione:

• dalla data della dichiarazione di fallimento del debitore;
• dal momento del definitivo accertamento dell'infruttuosità dell'azione per l'insussistenza di beni da assoggettare ad esecuzione (documentato dagli organi della procedura, ossia verbale di pignoramento negativo predisposto dall'Ufficiale giudiziario anche all'esito delle indagini eseguite con modalità telematiche ex art. 492 bis c.p.c.).

Se poi, dopo le variazioni in esame, a fronte dell'avvio di azioni esecutive (a carico dei soci illimitatamente responsabili di società di persone ovvero del garante del debito di società di capitali), il contribuente riesca ad incassare le somme indistintamente imputabili a spese legali per le azioni intraprese, interessi, accessori e per il residuo a capitale, tali importi (riconducibili per natura al corrispettivo non percepito), saranno oggetto di fatture autonome e distinte da emettere nei confronti dell'originario debitore all'atto dell'incasso, ripartiti proporzionalmente tra imponibile ed imposta (Ris. AE 3 aprile 2008 n. 127 e Risp. 3 dicembre 2021 n. 801).

Quanto alla Risp. 3 dicembre 2021 n. 801, l'Agenzia delle Entrate aveva specificato come per i concordati preventivi avviati in data antecedente all'entrata in vigore del Decreto Sostegni Bis si applicavano i chiarimenti già resi in precedenza ove era previsto che nel caso in tal caso (trattandosi di procedura concorsuale), le note di variazione potevano essere emesse solo quando risultava definitivamente accertata l'infruttuosità della procedura.

Qui il richiamo è alla Ris. AE 3 aprile 2008 n. 127/E del che aveva indicato la corretta modalità di emissione delle note di variazione in caso di procedure infruttuose, ove si era specificato che la variazione in diminuzione doveva essere rappresentativa sia della riduzione dell'imponibile che della relativa imposta. Cosicché la nota che tenga conto della sola imposta non riscossa andrebbe a scindere l'indissolubile collegamento esistente tra imposta ed operazione imponibile con la conseguenza che, a fronte di un'operazione imponibile per la quale sia stato interamente riscosso il corrispettivo, l'Erario non incasserebbe l'IVA. Pertanto l'Agenzia aveva concluso ribadendo che il mancato pagamento conseguente a procedure concorsuali doveva essere comunque riferito all'operazione originaria nel suo complesso e pertanto non era possibile emettere nota di variazione per il recupero della sola imposta.

Risoluzione e riconoscimento dell'inadempimento a seguito di accordo transattivo

Infine, in seguito alla risoluzione del rapporto di somministrazione di ordini continuativi e periodici per inadempimento, formalizzata in un accordo transattivo espressamente non novativo, ove il debitore riconosceva l'inadempimento, obbligandosi al versamento di una parte del debito (a saldo e stralcio), in seguito all'interruzione delle procedure esecutive comunque rimaste infruttuose o al fine di evitare il contenzioso e l'avvio di altre procedure, il contribuente si domandava se potesse (ed entro quali termini) emettere una nota di variazione IVA.

Qui l'Agenzia ha ritenuto che tale ipotesi rientri nel caso di variazione in diminuzione ex art. 26 c. 3 DPR 633/72, consentita entro un anno dall'effettuazione dell'operazione imponibile qualora la risoluzione (prevista dal c. 2) si verifichi in dipendenza di sopravvenuto accordo tra le parti. In tal caso l'importo recato dalla nota di credito corrisponderà alla somma oggetto di rinuncia all'incasso per effetto dell'accordo transattivo, sempre ripartita proporzionalmente tra imponibile ed imposta.

Qui è opportuno richiamare la Risp. AE 3 marzo 2021 n. 145, diversamente dal caso in esame, l'accordo transattivo aveva carattere prettamente novativo e le somme corrisposte in conseguenza di tale accordo aveva rilevanza ai fini IVA.

Nel dettaglio, in tale accordo veniva poi espressamente previsto l'obbligo da parte del creditore di rinunciare all'esercizio di ogni ulteriore pretesa nei confronti della controparte, a fronte della percezione delle somme dovute, qualificando le stesse quale corrispettivo previsto per l'assunzione di un obbligo di non fare/permettere rilevante agli effetti dell'IVA. In buona sostanza, il nesso di sinallagmaticità funzionale rinvenibile negli impegni assunti reciprocamente dalle parti ha confermato il carattere novativo dell'accordo transattivo, donando rilevanza ai fini IVA alle somme corrisposte in conseguenza della stessa.

In conclusione, l'Agenzia aveva ritenuto che non dovevano essere emesse le note di variazione ai fini IVA in relazione alle fatture già emesse.