Il nuovo perimetro sanzionatorio del D.Lgs. 87/2024

Il sistema sanzionatorio IVA ha subito una profonda trasformazione con l'entrata in vigore del D.Lgs. 87/2024. Una delle novità più rilevanti riguarda l'introduzione di un termine specifico per l'uscita dei beni dal territorio nazionale nelle cessioni intracomunitarie. In particolare, l'articolo 2 del citato decreto ha modificato l'art. 7 c. 1 D.Lgs. 471/97, prevedendo una sanzione pari al 50% dell'imposta non applicata qualora i beni non risultino pervenuti nello Stato membro di destinazione entro 90 giorni dalla consegna.

Questa norma è stata introdotta per "coerenza" con la disciplina già vigente per le esportazioni verso Paesi extra-UE (art. 8 c. 1 lett. b) DPR 633/72), dove il termine dei 90 giorni è da tempo un requisito per mantenere il regime di non imponibilità. Tuttavia, l'applicazione automatica di tale termine alle cessioni intracomunitarie ha sollevato forti dubbi interpretativi, specialmente nei settori industriali caratterizzati da cicli produttivi lunghi e complessi.

Generatori di vapore e lavorazioni pluriennali

La Risp. AE 4 marzo 2026 n. 65 dell'Agenzia delle Entrate trae origine da un interpello presentato da una società italiana impegnata nella produzione di generatori di vapore sostitutivi su incarico di un committente appartenente allo stesso gruppo internazionale. Il progetto è di estrema complessità: la costruzione dei macchinari richiede diversi anni, durante i quali la proprietà dei beni (sotto forma di stati di avanzamento lavori) viene trasferita al committente, il quale effettua pagamenti suddivisi per "milestone" intermedie.

Il problema sorge perché, nonostante il trasferimento della proprietà avvenga durante le fasi di lavorazione in Italia, i beni rimangono fisicamente presso lo stabilimento del cedente per essere completati, assemblati e collaudati prima della spedizione finale verso un altro Stato membro dell'Unione Europea. In questo scenario, il rispetto del termine dei 90 giorni dalla "consegna" (intesa come messa a disposizione del bene in corso di lavorazione) risulterebbe impossibile, esponendo le imprese a sanzioni pesantissime nonostante la certezza che il bene, una volta finito, lascerà l'Italia.

La tesi dell'istante: l'impossibilità di un termine fisso

La società istante ha evidenziato come l'art. 41 c. 1 lett. a) DL 331/93 preveda esplicitamente che i beni oggetto di cessione intracomunitaria possano essere sottoposti a "lavorazione, trasformazione, assiemaggio o adattamento" per conto del cessionario prima della spedizione. Secondo il contribuente, la ratio della sanzione del 50% introdotta nel 2024 è quella di colpire i casi in cui i beni, pronti per l'uso, non lasciano il territorio nazionale nei tempi previsti.

Sarebbe quindi illogico, secondo la società, far decorrere il termine dei 90 giorni da una "consegna" che avviene solo giuridicamente (trasferimento di proprietà dei materiali) ma non fisicamente ai fini del trasporto, poiché la merce non è ancora nelle condizioni di essere spedita.

La posizione dell'Agenzia delle Entrate: prevale la realtà industriale

Nella sua analisi, l'Agenzia delle Entrate conferma innanzitutto che le nuove regole sanzionatorie si applicano alle violazioni commesse a partire dal 1° settembre 2024. Per le operazioni effettuate precedentemente, resta invece applicabile il regime sanzionatorio "ordinario" di cui all'art. 6 D.Lgs. 471/97.

Entrando nel merito del quesito, l'Amministrazione Finanziaria riconosce la peculiarità delle cessioni di beni in lavorazione. L'Agenzia chiarisce che, sebbene l'art. 7 D.Lgs. 471/97 miri ad allineare le cessioni intra-UE alle esportazioni, non si può ignorare il dettato dell'art. 41 DL 331/93 che ammette le lavorazioni intermedie.

Il chiarimento fondamentale contenuto nella Risposta 65/2026 riguarda la decorrenza del termine: per i beni che necessitano di trasformazioni o assemblaggi complessi nello Stato del cedente, il termine dei 90 giorni non può che iniziare a decorrere dal momento in cui i beni, terminata la lavorazione, sono effettivamente pronti per essere trasportati o spediti nel Paese di destinazione.

Regolarizzazione e prova della fuoriuscita

L'Agenzia ricorda inoltre la procedura di "salvaguardia": se il termine di 90 giorni decorre senza che sia stata acquisita la prova del trasporto, il cedente ha 30 giorni di tempo per regolarizzare la fattura emettendo una nota di debito per la sola IVA e versando l'imposta relativa. Questo adempimento "spontaneo" consente di evitare la sanzione del 50%.

È tuttavia prevista una clausola di recupero: se in un momento successivo il cedente entra in possesso delle prove certe che il bene è giunto a destinazione (anche se oltre i termini), potrà recuperare l'imposta versata tramite una nota di variazione in diminuzione (art. 26 c. 2 DPR 633/72) o tramite istanza di rimborso.

Implicazioni per le imprese: verso il Testo Unico sanzioni

L'Agenzia conferma un approccio pragmatico: la non imponibilità non è messa a rischio dalla durata del processo industriale, purché sia provata la destinazione finale estera e la natura dei beni in lavorazione.

Infine, va notato che l'assetto normativo descritto è destinato a una ulteriore stabilizzazione: dal 1° gennaio 2027, la norma di cui all'art. 7 D.Lgs. 471/97 confluirà nel nuovo art. 32 D.Lgs. 173/2024, ovvero il "Testo Unico Sanzioni". Questo processo di codificazione dovrebbe garantire maggiore certezza del diritto per gli operatori economici che operano stabilmente nel mercato unico europeo.

Fonte: Risp. AE 4 marzo 2026 n. 65