Inquadramento sistematico della disciplina: funzione e struttura dell'art. 30 L. 724/94

L'art. 30 L. 724/94 individua un meccanismo presuntivo volto a contrastare l'uso strumentale delle società commerciali per finalità di mero godimento patrimoniale, disgiunte da effettive dinamiche produttive. L'elemento fondante della disciplina è rappresentato dalla definizione di soglia minima di operatività, espressa come percentuale dei valori patrimoniali iscritti in bilancio. L'eventuale mancato superamento di queste soglie determina una presunzione legale relativa di inattività, accompagnata dalla conseguente imputazione di un reddito minimo.

Il legislatore, tuttavia, ha previsto una clausola di salvaguardia, contenuta nel comma 4-bis dell'articolo in commento, che consente al contribuente di offrire la prova che il mancato raggiungimento degli standard minimi di ricavi non è imputabile a scelte elusive, bensì a circostanze oggettive e indipendenti dalla propria volontà. A seguito delle modifiche introdotte dalla legge finanziaria 2007 (L. 296/2006), la prova contraria non è più richiamata espressamente nel primo comma, ma sopravvive in forma “tipizzata” nel comma 4-bis, il quale limita l'ambito dell'esimente a impedimenti oggettivi e documentati.

Il primo caso: Cass. 7 settembre 2025 n. 24731

Nel primo provvedimento, la Cassazione si è pronunciata in merito al diniego opposto dall'Agenzia delle Entrate a una istanza di disapplicazione presentata da una S.r.l. per l'anno d'imposta 2014. La contribuente aveva dedotto l'esistenza di vincoli ambientali e idrogeologici gravanti sull'area nella quale era ubicata la sorgente di acqua minerale, la cui estrazione rappresentava il presupposto per l'esercizio dell'attività imprenditoriale (imbottigliamento e commercializzazione). Questi vincoli erano stati imposti dalla pubblica amministrazione a partire dal 2000, e secondo la prospettazione della società, avevano reso impossibile l'avvio dell'attività produttiva, determinando l'assenza di ricavi.

La Corte di giustizia tributaria di secondo grado aveva accolto la tesi della società, ritenendo che la situazione descritta integrasse una circostanza oggettiva ostativa all'operatività, idonea a giustificare il mancato superamento del test di operatività.

La Suprema Corte ha tuttavia cassato tale decisione, evidenziando un vizio di sussunzione giuridica per errata interpretazione del parametro normativo. In particolare, la Corte ha precisato che la valutazione circa l'idoneità della prova contraria non può essere compiuta in maniera astratta, limitandosi a constatare la presenza di ostacoli formali o regolatori. A tal fine, occorre, piuttosto, verificare se questi ostacoli presentino i requisiti di estraneità, inevitabilità, transitorietà e, soprattutto, attualità rispetto all'annualità di imposta.

Nel caso di specie, il vincolo ambientale era risalente a ben quattordici anni prima (anno 2000) rispetto al periodo d'imposta oggetto dell'istanza (2014). L'assenza di un'effettiva riprogrammazione o di iniziative imprenditoriali volte a superare, almeno in parte, l'ostacolo normativo, ha indotto la Cassazione a ritenere che la protrazione dell'inattività della società fosse ascrivibile a una inerzia decisionale dell'imprenditore, piuttosto che a un impedimento oggettivo sopravvenuto.

Il secondo caso: Cass 7 settembre 2025 n. 24732

Il secondo caso trae origine da un contenzioso relativo al quadriennio 2006-2009, in cui la società contribuente aveva presentato plurime istanze di disapplicazione, adducendo l'inagibilità strutturale di un complesso alberghiero e l'impossibilità di avviare l'attività turistica prevista dall'oggetto sociale. Anche in questo caso, la CTR (Sardegna) aveva riconosciuto la sussistenza di cause oggettive di inoperatività, valorizzando le risultanze di una perizia tecnica ed i tentativi della società di cedere l'immobile o di riconvertirne la destinazione d'uso. La Cassazione, accogliendo parzialmente il ricorso dell'Agenzia, ha affrontato diversi profili problematici. In primo luogo, ha ritenuto fondata la doglianza relativa alla motivazione apparente, evidenziando che la CTR si era limitata a richiamare le prove documentali offerte dalla parte senza procedere a un effettivo scrutinio della loro idoneità giustificativa. In secondo luogo, ha ravvisato un vizio di ultrapetizione, laddove il giudice di merito aveva pronunciato su un profilo (ovvero la mancata notifica del rigetto dell'interpello) che non era stato fatto oggetto di una specifica domanda o censura da parte del contribuente. Ma è sul piano sostanziale che la pronuncia rivela i suoi maggiori profili di interesse. In tal senso la Corte ha sottolineato che, anche in presenza di impedimenti strutturali (quali l'inagibilità dell'immobile), ai fini dell'esclusione dall'applicazione della disciplina delle società di comodo, la prova contraria (ex art. 30, comma 4-bis) deve fare riferimento a circostanze sopravvenute, imprevedibili, e transitorie. Coerentemente con questa interpretazione, nel caso specifico, l'inerzia ultradecennale della società nel procedere alla riattivazione dell'immobile (pur ultimato nei primi anni ‘90) e l'assenza di risultati concreti rispetto ai tentativi di riconversione, sono stati considerati inidonei a certificare l'esistenza di un'autentica situazione impeditiva oggettiva (si è trattata, al contrario, di una situazione di inerzia gestionale sistemica).

Particolarmente rilevante, infine, è il passaggio in cui la Corte ha richiamato la sentenza della Corte di Giustizia dell'Unione europea (CGUE, C-341/22, Feudi di San Gregorio), che ha censurato la normativa italiana nella parte in cui subordina il diritto alla detrazione IVA al superamento di soglie minime di operatività, in assenza di elementi indicativi di abuso o frode. Tuttavia, la Cassazione ha distinto nettamente il regime delle imposte dirette (che rimane ancorato alla presunzione relativa di inattività) dalla disciplina IVA (in cui, viceversa, deve prevalere il principio di neutralità fiscale, con conseguente irrilevanza della soglia minima in presenza di effettiva attività economica).

Osservazioni

Le due ordinanze confermano l'orientamento giurisprudenziale consolidato secondo cui, nell'ambito della disciplina delle società di comodo, la prova contraria non può consistere in una mera narrazione di difficoltà operative o di vincoli giuridico-amministrativi, ma deve essere documentata, attuale, non imputabile all'imprenditore, e soprattutto temporanea. Ciò è giustificato dal fatto che la finalità del legislatore non è quella di sanzionare l'incapacità imprenditoriale, ma di evitare che l'ordinamento tributario possa applicare il regime fiscale tipico delle società commerciali a delle entità statiche, che sono destinate alla mera conservazione di patrimoni.

Il ragionamento della Suprema Corte esclude, in modo sistematico, la possibilità che l'inattività protratta per lunghi periodi sia giustificabile sulla base di ostacoli conosciuti, consolidati nel tempo, o comunque superabili mediante l'esercizio dell'autonomia imprenditoriale. Al tempo stesso, le sentenze mostrano come l'applicazione della disciplina delle società di comodo debba sempre tenere conto dei principi di proporzionalità, effettività e realtà economica, soprattutto quando si tratta di valutare l'impatto della normativa sulle garanzie unionali in materia IVA.

Il quadro che ne emerge è quello di una presunzione di inoperatività formalmente rigida, ma sostanzialmente superabile, a condizione che il contribuente sia in grado di assolvere pienamente l'onere probatorio previsto dal comma 4-bis, dimostrando l'impossibilità oggettiva e non definitiva di operare, in stretta aderenza alla ratio antielusiva della norma.

Fonte: Cass. 7 settembre 2025 nn. 24731 e 24732