Fatturazione: l'IVA non esposta è indetraibile

La condizione del possesso di una fattura “regolare”, cioè conforme al contenuto minimo obbligatorio previsto dall'art. 226 Direttiva n. 2006/112/CE, ai fini dell'esercizio del diritto alla detrazione dell'IVA, è l'oggetto della sentenza resa dalla Corte di giustizia UE nella causa C-624/23 del 21 novembre 2024.

Descrizione del caso

Una società russa ha reso alcune prestazioni di servizi ad una società bulgara. Trattandosi di operazioni territorialmente rilevanti in Bulgaria, per le quali la società russa non è identificata in loco, le relative fatture sono state emesse senza addebitare l'IVA. Invero, come è emerso in sede di contenzioso, le prestazioni di cui trattasi sono state effettuate solo in un secondo tempo e hanno avuto per destinataria una diversa società bulgara.

A seguito di una verifica fiscale è emerso che la società prestatrice, avendo superato la soglia che consente di beneficiare del regime di franchigia per le piccole imprese, avrebbe dovuto identificarsi in Bulgaria e versare l'IVA dovuta sulle prestazioni in questione.

Le Autorità fiscali bulgare hanno, quindi, chiesto alla società russa di liquidare l'IVA relativa alle prestazioni rese e di redigere un verbale, successivamente notificato alla società committente, con il quale la società prestatrice appariva come prestatore e committente.

La detrazione dell'IVA esercitata dalla società bulgara in base al verbale ricevuto è stata negata dalle Autorità fiscali in considerazione sia del mancato possesso di fatture che indicassero l'imposta, sia della circostanza che quest'ultima era stata liquidata a seguito del procedimento di verifica riguardante detta società. Secondo la legislazione nazionale, infatti, il fornitore che non abbia chiesto la registrazione nei termini prestabiliti è tenuto a pagare l'IVA sulle operazioni effettuate, senza avere diritto a rettificare le fatture emesse nel periodo compreso tra la data in cui ha raggiunto la soglia del fatturato imponibile, a partire dalla quale la registrazione è obbligatoria, e la data in cui è avvenuta la registrazione.

Il giudice nazionale si è interrogato sulla compatibilità con la Direttiva n. 2006/112/CE e con il principio di neutralità delle disposizioni e della prassi amministrativa in forza delle quali al committente è negato il diritto alla detrazione in quanto il prestatore, non identificato ai fini IVA, ha emesso una fattura senza addebitare l'imposta e, a seguito della registrazione su domanda delle Autorità fiscali, un verbale in cui compare sia come prestatore che come committente.

Divieto di detrazione dell'IVA

Nel caso di specie, l'IVA dovuta sulle prestazioni rese dalla società russa non era indicata nelle fatture, ma soltanto nel verbale redatto dalla società stessa a seguito della verifica fiscale.

Non trova, pertanto, applicazione il principio espresso dalla giurisprudenza comunitaria in base al quale, qualora il prezzo sia stato stabilito dalle parti senza alcuna indicazione dell'IVA dovuta dal prestatore, il prezzo pattuito si considera comprensivo dell'imposta nel caso in cui il prestatore non abbia la possibilità di recuperare presso il committente l'imposta riscossa dall'Amministrazione finanziaria (cause riunite C‑249/12 e C‑250/12; causa C‑156/20; causa C‑521/19).

Nella sentenza di cui alla causa C‑235/21, la Corte ha dichiarato che l'art. 203 Direttiva n. 2006/112/CE, secondo cui l'IVA è dovuta da chiunque la indichi in una fattura, deve essere interpretato nel senso che un contratto, alla cui conclusione le parti non hanno fatto seguire l'emissione della fattura, può essere considerato alla stregua di una fattura qualora contenga tutte le informazioni necessarie affinché l'Amministrazione finanziaria sia in grado di stabilire se sono soddisfatti i requisiti sostanziali del diritto alla detrazione.

Tuttavia, da un lato, il verbale redatto dalla società russa – in cui è stato indicato che tale società era sia fornitrice sia destinataria dell'operazione e che è stato rilasciato non già alla società committente, ma alle Autorità fiscali nel corso di una verifica fiscale – non può essere assimilato ad un contratto. Dall'altro lato, come risulta dalla giurisprudenza comunitaria, la detrazione dell'IVA presuppone che gli obblighi sostanziali siano soddisfatti anche quando taluni obblighi formali siano stati omessi (causa C‑235/21).

Nel caso di specie, l'IVA non solo non è stata assolta dalla società bulgara, ma non era neppure da essa dovuta. Infatti, come sopra esposto, le fatture di cui trattasi sono state emesse dalla società russa in relazione ad un'operazione effettuata solo in un secondo tempo a favore di una società committente diversa da quella risultante dalle fatture.

Pertanto, ha concluso la Corte, al committente può essere negato il diritto alla detrazione se il prestatore, non identificato ai fini IVA, ha emesso una fattura senza addebitare l'imposta e, a seguito della registrazione su domanda delle Autorità fiscali, un verbale in cui compare sia come prestatore che come committente.

Divieto di rettifica della fattura emessa senza IVA

L'ulteriore aspetto esaminato dalla Corte è relativo alla possibilità, nel caso indicato, di rettificare la fattura originariamente emessa senza addebito dell'IVA.

Nella sentenza di cui alla C‑516/14 è stato affermato che l'Amministrazione finanziaria non può negare il diritto alla detrazione solo perché la fattura non soddisfa i requisiti di contenuto previsti dall'art. 226 Direttiva n. 2006/112/CE, laddove, in particolare, l'Amministrazione disponga di tutte le informazioni necessarie per accertare che i requisiti sostanziali relativi all'esercizio della detrazione siano soddisfatti.

Nel caso di specie, come rilevato dalla Corte, la società bulgara non ha diritto alla detrazione, con la conseguenza che il meccanismo di rettifica della detrazione non può essere applicato.

Tale conclusione è coerente con la giurisprudenza comunitaria, secondo cui il diritto alla detrazione può essere negato al soggetto passivo in possesso di fatture incomplete, anche qualora queste ultime siano completate in un secondo tempo mediante la produzione di informazioni dirette a dimostrare l'effettività, la natura e l'importo delle operazioni fatturate dopo il diniego (causa C-271/12).

La Corte ha, quindi, affermato che al prestatore può essere negato il diritto di rettificare la fattura emessa nel caso in cui tale soggetto, non identificato ai fini IVA, ha emesso una fattura senza addebitare l'imposta e, a seguito della registrazione su domanda delle Autorità fiscali, un verbale in cui compare sia come prestatore che come committente.

Fonte: CGUE 21 novembre 2024 C-624/23