Diritto di superficie: i corrispettivi costituiscono reddito diverso

La tassazione dei corrispettivi derivanti dal diritto di superficie

L'Agenzia delle Entrate, con la risposta n. 224 del 19 novembre 2024, ha chiarito la tassazione dei corrispettivi derivanti dal diritto di superficie, specificando la differenza di disciplina tra l'anno 2023 e l'anno 2024 a seguito delle modifiche della legge di bilancio.

Sono redditi diversi se non costituiscono redditi di capitale ovvero se non sono conseguiti nell'esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali o da società in nome collettivo e in accomandita semplice, né in relazione alla qualità di lavoratore dipendente le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di 5 anni, esclusi quelli acquisiti per successione e le unità immobiliari urbane che per la maggior parte del periodo intercorso tra l'acquisto o la costruzione e la cessione sono state adibite ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari, nonché, in ogni caso, le plusvalenze realizzate a seguito di cessioni a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione. In caso di cessione a titolo oneroso di immobili ricevuti per donazione, il predetto periodo di 5 anni decorre dalla data di acquisto da parte del donante (art. 67 c. 1 lett. b) DPR 917/86).

Sono, inoltre, redditi diversi i redditi derivanti dalla concessione in usufrutto e dalla costituzione degli altri diritti reali di godimento (art. 67 c. 1 lett. h) DPR 917/86).

L'art. 1 c. 92 L. 213/2023 ha modificato dal 1° gennaio 2024:

• il citato art. 67 c. 1 lett. h) includendo tra i redditi diversi anche quelli derivanti dalla costituzione degli altri diritti reali di godimento. Per effetto della modifica, tra i redditi diversi è compreso anche il diritto di superficie di cui all'art. 952 c.c. del caso di specie;
• l'art. 9 c. 5 DPR 917/86 prevedendo che ai fini delle imposte sui redditi, solo laddove non è previsto diversamente, le disposizioni relative alle cessioni a titolo oneroso (art. 67 c. 1 lett. b) valgono anche per gli atti a titolo oneroso che importano costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento e per i conferimenti in società.

In sostanza, in base alle disposizioni in vigore fino al 31 dicembre 2023, la costituzione del diritto di superficie su un terreno agricolo:

• avrebbe generato una plusvalenza tassabile se il terreno fosse stato posseduto da meno di 5 anni, determinata ai sensi dell'art. 68 DPR 917/86;
• non avrebbe generato alcuna plusvalenza se il terreno fosse stato posseduto da più di 5 anni oppure, in ogni caso, se fosse stato acquisito per successione.

Le modifiche apportate dalla legge di bilancio 2024

A seguito delle modifiche intervenute con la citata legge di bilancio 2024, invece, il corrispettivo per la costituzione del diritto di superficie di un terreno agricolo costituisce, in ogni caso, reddito diverso ai sensi dell'art. 67 c. 1 lett. h) determinato dalla differenza tra l'ammontare percepito nel periodo di imposta e le spese specificamente inerenti alla loro produzione.

Nel caso di specie, i corrispettivi per la costituzione del diritto di superficie sul terreno agricolo sono stati percepiti in parte nel 2023 e in parte nel 2024 per effetto dell'avveramento della condizione sospensiva. L'istante dovrà assoggettare a tassazione le somme ricevute nel 2024 quali redditi diversi, mentre i corrispettivi percepiti nel 2023 non rilevano ai fini dell'emersione di eventuali plusvalenze tassabili in quanto, nel caso in esame, il terreno è pervenuto all'istante per successione.

Fonte: Risp. AE 19 novembre 2024 n. 224