Note di variazione IVA in caso di società liquidata ed estinta

Con la risoluzione n. 47 del 19 settembre 2024, l'Agenzia delle Entrate ha chiarito che i principi relativi alle operazioni straordinarie in merito agli effetti successori negli adempimenti fiscali non sono applicabili nell'ipotesi di liquidazione ordinaria di una società. Per questi motivi, una volta estinta la società, senza che sia stata ancora esercitata la facoltà di emissione della nota di variazione in diminuzione, non è consentito ai soci sostituirsi ad essa nella sua emissione per recuperare l'IVA relativa a un credito non incassato.

L'AE ha ricordato il quadro normativo delle operazioni straordinarie e in particolare di fusione o incorporazione, la cui disciplina codicistica prevede all'art. 2504-bis c.c. che la società che risulta dalla fusione o quella incorporante assumono i diritti e gli obblighi delle società partecipanti alla fusione, proseguendo in tutti i loro rapporti, anche processuali, anteriori alla fusione.

L'operazione di fusione comporta l'estinzione della società incorporata e la contestuale sostituzione a questa nella titolarità dei rapporti giuridici attivi e passivi, anche processuali, della società incorporante, e realizza, in tal modo, una successione a titolo universale corrispondente alla successione mortis causa (Cass. 30 luglio 2021 n. 21970).

Al verificarsi delle condizioni innanzi citate, la società che subentra nelle posizioni soggettive del cedente/prestatore di servizi acquisisce, tra l'altro, la facoltà di emettere note di variazione (art. 26 DPR 633/72), con riferimento alle operazioni effettuate originariamente dalla società incorporata. Tale subentro ricorre anche ai fini della ricezione della nota di variazione, laddove l'operazione straordinaria abbia visto coinvolto il cessionario/committente.

L'AE ritiene che i medesimi principi enunciati dalla Suprema corte per le altre operazioni straordinarie non si applichino, invece, nell'ipotesi di liquidazione ordinaria di una società che comporta l'estinzione della stessa mediante la sua cancellazione dal Registro delle imprese, stante la diversa finalità della procedura liquidatoria. La liquidazione ordinaria consiste in una procedura volta alla conclusione di tutti i rapporti sociali, in cui non c'è continuazione dell'attività d'impresa, né alcun subentro di altri soggetti (i soci) nell'esercizio delle posizioni soggettive ad essa riferibili, ivi compresa la facoltà di emettere note di variazione in diminuzione.

Qualora la società emittente la fattura si estingua prima di avere esercitato la facoltà di emissione della nota di variazione in diminuzione, il diritto di credito verso l'Erario alla restituzione della maggiore Iva a debito non può essere trasferito per successione ai soci, ma si estingue insieme ad essa, diversamente da quanto, invece, accade nell'ambito di una operazione straordinaria con effetti successori, ove il soggetto che sopravvive e prosegue l'attività imprenditoriale eredita anche le posizioni soggettive ad essa correlate e la possibilità di assolvere ai connessi adempimenti fiscali.

Fonte: Ris. AE 19 settembre 2024 n. 47