Redditi di capitale di Enti non residenti: calcolo della base imponibile

Con la Norma di comportamento n. 225/2024, l'AIDC focalizza l'attenzione sulla base imponibile dei redditi di capitale percepiti da soggetti non residenti senza stabile organizzazione in Italia.

In prima battuta, l'Associazione ricorda che, tra i redditi a cui si applica la ritenuta alla fonte a titolo d'imposta, rientrano i redditi di capitale, di cui all'art. 26 c. 5 DPR 600/73, pagati a soggetti non residenti anche esercenti attività di impresa diversa da quella svolta in Italia mediante una stabile organizzazione.

In proposito, viene richiamata la disciplina, contenuta nell'art. 151 TUIR, relativa alla determinazione del reddito complessivo dei soggetti non residenti, ossia le società ed enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato. Detta norma, in ossequio al principio di territorialità, dispone che, per i soggetti passivi sopra identificati, il reddito complessivo da assoggettare all'IRES, sia soltanto quello prodotto nel territorio dello Stato, ad esclusione di quelli esenti da imposta e di quelli soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o ad imposta sostitutiva.

Il secondo comma dell'art. 151 richiamato, prevede che si considerano prodotti nel territorio dello Stato, i redditi indicati nell'art. 23 TUIR, laddove, al c. 1, lett. b), viene disposto che, sono prodotti in Italia, i redditi di capitale, tra i quali sono inclusi gli interessi, corrisposti dallo Stato, da soggetti residenti nel territorio dello Stato o da stabili organizzazioni nel territorio stesso di soggetti non residenti, con esclusione degli interessi e degli altri proventi derivanti da depositi e conti correnti bancari e postali. Nel caso in cui il debitore residente si qualifichi come sostituto d'imposta, la tassazione degli interessi avviene con l'applicazione di una ritenuta alla fonte a titolo d'imposta

La deduzione delle spese

L'AIDC ricorda che, nella prospettiva dell'ordinamento dell'Unione, l'applicazione agli interessi percepiti dai non residenti di una ritenuta alla fonte, costituisce una potenziale restrizione alla libera prestazione di servizi che, tuttavia, può essere giustificata da motivi imperativi d'interesse generale quali, ad esempio, la necessità di garantire l'efficacia della riscossione dell'imposta.

In applicazione del principio di proporzionalità, anche nel caso della tassazione degli interessi, deve essere rispettato il principio di libera prestazione di servizi secondo cui, “relativamente alla considerazione delle spese professionali direttamente connesse all'attività esercitata, i prestatori residenti e quelli non residenti sono posti in una situazione analoga”. Al fine di evitare che l'applicazione della ritenuta agli interessi percepiti dai soggetti non residenti produca un effetto discriminatorio rispetto ai percettori residenti, circostanza che comporterebbe un'evidente restrizione alla libera prestazione di servizi, chiarisce l'Associazione, è necessario che sia consentito anche ai soggetti non residenti di dedurre le spese professionali direttamente connesse alla produzione degli interessi stessi.

Il tutto deve essere documentato nonché le spese devono essere dotate dei criteri di effettività e di inerenza. Inoltre la deduzione deve riguardare non solo quelle spese professionali per le quali è relativamente facile stabilire il nesso diretto con il finanziamento (spese di viaggio, di alloggio o di consulenza legale e tributaria ecc.), ma anche quelle per le quali può risultare più difficile stabilire una stretta relazione con un determinato prestito finanziario (oneri finanziari sostenuti dal mutuante per procurarsi la provvista).

In assenza delle scritture contabili, necessarie per giustificare le spese, il mutuante non residente deve dimostrare analiticamente il costo sostenuto per la provvista, ad esempio, attraverso l'esibizione di idonea documentazione contrattuale e delle evidenze degli oneri pagati.

Osservazioni

Nel documento viene evidenziato che, tra le spese necessarie all'esercizio dell'attività di finanziamento, viene ricompresa la quota delle spese generali dell'istituto di credito idonea ad essere considerata necessaria alla concessione di un determinato prestito finanziario. Peraltro, potrebbe accadere, al di fuori di situazioni patologiche, che il mutuante sostenga, a sua volta, interessi passivi per garantirsi i mezzi per erogare il finanziamento, senza che questo comprometta il riconoscimento della sua condizione di beneficiario effettivo.

Si pensi a un gruppo multinazionale che decida di accentrare tutti i servizi di tesoreria e finanziamento in un'unica società. In questo caso, l'applicazione del principio di libera prestazione di servizi, comporterebbe che l' obbligazione tributaria della finanziaria captive (sistema derogatorio rispetto alla tassazione globale e progressiva delle persone, ed è perciò prevista in un numero limitato di casi - ad es. ritenute su redditi di capitali - l'imposta è proporzionale e il sostituto è unico debitore verso il fisco dell'imposta, mentre il sostituito non deve neanche dichiarare i proventi soggetti alla ritenuta alla fonte a titolo d'imposta) debba essere calcolata sugli interessi al netto della quota di spese generali e di oneri finanziari, correttamente documentati, riferibili ai redditi di capitale prodotti in Italia, e conseguentemente la percipiente non residente avrebbe diritto al rimborso dell'eccedenza corrisposta sotto forma di ritenute applicate dal sostituto d'imposta.

In conclusione, la ritenuta sugli interessi erogati a favore di società ed enti residenti in altri Stati membri deve essere applicata al netto degli oneri correlati al finanziamento.

Le menzionate società ed enti avrebbero diritto al rimborso della differenza tra le ritenute applicate dal sostituto d'imposta sull'importo lordo degli interessi e quelle realmente dovute determinate sull'importo al netto della quota di spese generali e di oneri finanziari.

Il rifiuto al rimborso delle ritenute versate in eccesso, espresso o tacito, da parte dell'Agenzia delle entrate, potrebbe essere impugnato, fornendo gli adeguati elementi di prova (documenti di spese e oneri) e gli argomenti di diritto, per come stabilito dall'art. 7 c. 5-bis D.Lgs. 546/92.