Lavoro autonomo: nuova modalità di determinazione del reddito

Il principio di omnicomprensività La volontà di semplificare e razionalizzare la disciplina di tassazione dei redditi di lavoro autonomo, nel nuovo testo dell'art. 54 del TUIR riscritto dall'art. 6 dello schema di decreto di revisione IRPEF e IRES, prende forma nel principio di onnicomprensività, affiancato da una dettagliata codificazione di deroghe, esclusioni, limiti e neutralità fiscale. L'imponibile, quindi, sarà dato da tutte le somme percepite nell'esercizio dell'arte o professione, tolte le relative spese, purché non vi siano delle specifiche regole, contenute nell'art. 54 e seguenti del TUIR, che prevedano un diverso trattamento. Ciò rende più semplice e certa la determinazione dell'imponibile. Lo schema normativo scelto per riformare la disciplina del reddito di lavoro autonomo, dunque, è sovrapponibile a quanto già previsto per il reddito di lavoro dipendente, per cui tutto ciò che viene riconosciuto dal datore di lavoro, anche sotto forma di liberalità, costituisce reddito di lavoro, salve le deroghe espressamente previste dall'art. 51 c. 2 e seguenti del TUIR. Il reddito derivante dall'esercizio di arti e professioni, secondo il principio della omnicomprensività, è costituito dalla differenza tra: tutte le somme e i valori in genere a qualunque titolo percepiti nel periodo di imposta in relazione all'attività artistica o professionale; e l'ammontare delle spese sostenute nel periodo stesso nell'esercizio dell'attività. Il confronto tra le due grandezze appena richiamate, tenuto conto delle deroghe contenute nel riscritto art. 54 e seguenti, consente di determinare l'imponibile di lavoro autonomo. Imputazione temporale del reddito Le nuove regole, oltre a semplificare la determinazione del reddito, superano alcuni problemi operativi tra cui la questione dei compensi pagati e percepiti a cavallo d'anno. Il caso è quello dei pagamenti effettuati con bonifico bancario per cui il committente paga prima della fine dell'anno, ma il lavoratore autonomo riceve la disponibilità del compenso, sul proprio conto corrente, l'anno successivo. La prassi (Circ. AE 23 giugno 2010 n. 38/E) ha confermato che i compensi vanno attribuiti a periodo facendo riferimento alla data in cui si riceve l'accredito bancario. Esempio In base alle attuali regole, nel caso di un pagamento di compensi effettuato dal committente il 28 dicembre del 2022 e ricevuto il 3 gennaio del 2023 dal lavoratore, tali somme concorreranno a formare l'imponibile del professionista nel 2023. Le nuove disposizioni, invece, prevedono che l'imputazione temporale dei compensi coincida con il momento dell'effettuazione delle ritenute da parte del committente, ossia al momento in cui quest'ultimo effettua il pagamento del corrispettivo. La richiamata regola supera i dubbi legati alla modalità di scomputo della ritenuta subita che deve avvenire nel periodo di imposta in cui il compenso, cui è stata applicata, concorre a formare il reddito. Rimborso spese addebitate al committente Una ulteriore questione che trova soluzione nella riforma attiene al problema del rimborso delle spese sostenute dell'esercente arte o professione per l'esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente. Le regole in vigore prevedono che i rimborsi spese concorrono alla formazione del reddito, consentendo la successiva deduzione. Tuttavia le spese documentate, se da un lato sono interamente imponibili quando pagate dal committente, dall'altro possono non essere interamente deducibili, perché le regole in vigore prevedono limitazioni alla deduzione. Alla criticabile asimmetria tra tassazione e deduzione dei costi si aggiunge l'ulteriore problematica della ritenuta fiscale. Il committente è tenuto, infatti, ad effettuare la ritenuta fiscale non solo sulla componente del compenso, ma anche sulla parte relativa alle spese addebitate, nonostante siano totalmente o parzialmente deducibili. Ciò rischia di sottrarre risorse finanziarie al lavoratore autonomo che finirebbe per andare a credito di imposta il cui recupero si sposta avanti nel tempo, vista la necessità di presentare la dichiarazione dei redditi e considerati i vari limiti alla compensazione orizzontale. Il testo previsto dalla riforma dell'art. 54 del TUIR esclude espressamente dalla formazione del reddito di lavoro autonomo il rimborso delle spese sostenute e addebitate analiticamente in capo al committente, nonché esclude dai compensi in natura le spese relative all'esecuzione di un incarico conferito e sostenute direttamente dal committente. Ciò consente di superare sia il problema dei vari limiti alla deduzione dei rimborsi spese, nonché la questione della ritenuta fiscale su una componente sostanzialmente non imponibile. Neutralità fiscale aggregazione La riforma interviene su un tema di estrema rilevanza, ossia l'incentivo alla aggregazione tra esercenti arti e professioni. Il settore delle professioni, strategico per il contributo allo sviluppo economico, si caratterizza in Italia per la limitata tendenza alla aggregazione che impedisce la condivisione e lo sfruttamento delle sinergie tipiche degli studi associati e, in generale, delle attività condotte da più soggetti. Le nuove regole introducono il principio della neutralità fiscale per le operazioni straordinarie nell'ambito delle professioni, disciplinato dall'art. 177-bis del TUIR. In particolare, le nuove disposizioni prevedono che i conferimenti di attività materiali e immateriali, inclusa la clientela e ogni altro elemento immateriale, in società per esercizio di attività professionali o artistica non costituiscono realizzo di plusvalenze o minusvalenze. I conferimenti possono riguardare società professionali del sistema ordinistico, altre società, nonché associazioni professionali o società semplici di cui all'art. 5 del TUIR, costituite per l'esercizio in forma associata di arti e professioni. Viene infine prevista una regola espressa per evitare salti o duplicazioni di imposizione nel caso di passaggio, a seguito di operazioni straordinarie, dal sistema di imputazione del reddito per cassa a quello per competenza o viceversa. In tali casi i componenti positivi e negativi che hanno già concorso alla formazione del reddito, in base alle regole del regime di determinazione del reddito di lavoro autonomo, non assumono rilevanza nella determinazione del reddito d'impresa dei periodi di imposta successivi. Quali sono le altre novità La riforma, infine, provvede a codificare, per la determinazione del reddito di lavoro autonomo, una serie di aspetti tra cui: le spese dei beni strumentali, inclusa la deducibilità degli ammortamenti degli immobili a uso promiscuo, nel limite del 50% della rendita catastale oppure, in caso di immobili acquisiti mediante locazione, anche finanziaria, un importo pari al 50% del relativo canone; plusvalenze e minusvalenze, stabilendo specifiche regole per il concorso alla formazione del reddito in funzione del tipo di bene; la deducibilità, entro il limite di 10.000 euro, delle spese per iscrizione a master, corsi di formazione professionale, convegni e congressi; la deducibilità, entro i 5.000 euro, delle spese sostenute per i servizi personalizzati di certificazione delle competenze, orientamento, ricerca e sostegno all'auto-imprenditorialità; la deducibilità degli oneri sostenuti per la garanzia contro il mancato pagamento delle prestazioni di lavoro autonomo fornita da forme assicurative o di solidarietà.