Patent Box: chiarimenti su meccanismo premiale e fruizione

L'Agenzia delle entrate, in data 9 febbraio 2024, ha pubblicato le risposte ad interpello n. 39, n. 40 e n. 41 chiarendo alcuni aspetti connessi all'applicazione sia del vecchio regime Patent Box (Art. 1, commi 37-45, Legge 190/2014) sia del nuovo regime introdotto dall'art. 6 del DL 146/2021.

Senza ripercorrere nel dettaglio i quesiti proposti dal contribuente, dalle risposte fornite è possibile estrapolare degli indirizzi generali, sia in merito alle modalità e tempistiche di fruizione dell'incentivo sia in merito al metodo di calcolo del beneficio.

Nuovo Patent Box: come individuare il soggetto investitore in caso di consorzio

La risposta n. 40/2024 ripercorre, prima di tutto, le modalità di individuazione dei soggetti che hanno titolo a beneficiare della maggiorazione del 110% dei costi agevolabili nell'ambito di attività di R&S svolte da un consorzio.

Partendo dalla definizione di “investitore” contenuta al punto xii del Provvedimento prot. n. 48243/2022, (ossia il soggetto a cui, al ricorrere dei requisiti di legge, è riservato il beneficio fiscale), viene ribadito come tale qualifica – nel caso di consorzi tramite i quali le imprese partecipanti effettuano, in comune, le attività di ricerca e innovazione – vada riconosciuta in capo a dette imprese. In questo caso, infatti, proprio in virtù del “ribaltamento” dei costi operato dal consorzio nei confronti delle imprese partecipanti, solo quest'ultime ne rimangono effettivamente incise, beneficiando al contempo dei risultati della ricerca svolta dal consorzio. Ogni impresa consorziata, quindi, ha titolo ad applicare la maggiorazione del 110% con riferimento però solo alla quota di costi di propria competenza (cfr. Circolari AE n. 5/2023, § 3.2, e n. 13/2017, § 4.7.1.).

Peraltro, dato lo scopo stesso del consorzio di svolgere attività in comune e suddividerne i costi tra i vari consorziati, il ribaltamento delle spese dal consorzio ai consorziati non configura come ricerca intra-muros e, pertanto, non opera la previsione normativa che nega l'eleggibilità, in capo al soggetto investitore, delle spese derivanti dalle attività di ricerca commissionata a parti correlate. Ove, però, il consorzio/società consortile commissionasse le attività di R&S a società legate da rapporti di controllo alle società consorziate, le relative spese ribaltate ai consorziati non sarebbero agevolabili.

Coordinamento tra Patent box ordinario e meccanismo premiale

Sempre nella risposta n. 40/2024, relativa al nuovo Patent box, l'Agenzia è chiamata a rispondere in merito all'applicabilità del recapture ottennale con riferimento ad un software già oggetto di utilizzo negli esercizi precedenti ed agevolato secondo il Patent box ordinario (nel caso analizzato, in particolare, si fa riferimento ad un software già in uso nel 2021 che ottiene il titolo di privativa nel 2023).

Come già chiarito nella Circolare n. 5/E/2023, nel caso di software, il titolo di privativa industriale, ai fini dell'applicazione del meccanismo premiale, è acquisito a fronte del deposito alla SIAE o a fronte di registrazione presso altri o organismi pubblici a condizione che producano i medesimi effetti equivalenti a quelli derivanti dal deposito in SIAE. Per ora nulla di nuovo. La cosa interessante è che l'Agenzia ha confermato la possibilità di applicare il meccanismo premiale ad un software già opzionato ai fini del nuovo Patent box e su cui, quindi, si è proceduto anno per anno a dedurre, in via maggiorata, le spese di sviluppo, accrescimento, mantenimento, protezione e sfruttamento dei beni immateriali agevolabili (ovvero secondo il Patent box “ordinario”). Nel caso prospettato, quindi, il contribuente potrà dedursi le spese sostenute negli otto anni precedenti al 2023 (ossia precedenti all'anno di avvento deposito alla SIAE) fruendo della maggiorazione del 110%, incluse quelle finalizzate all'ideazione e realizzazione del software ante 2021. Ovviamente, sarà necessario evitare una duplicazione del beneficio, circoscrivendo con attenzione le spese che saranno oggetto di recapture, le quali, come detto, coinciderebbero di fatto con quelle che hanno consentito la “creazione” del software e che si pongono, quindi, a monte della venuta ad esistenza del software stesso (provata mediante dichiarazione sostitutiva ai sensi del DPR 445/2000 ai fini dell'opzione iniziale).

Firma del ruling e dichiarazioni integrative secondo il vecchio Patent Box

Come noto, a fronte della presentazione dell'istanza per aderire al vecchio Patent box in caso di utilizzo diretto del bene immateriale, le attività di ruling avviate con l'Agenzia delle entrate prendevano solitamente tempo (anche più anni) prima di arrivare ad un accordo. In questo contesto, il reddito degli anni interessati dall'opzione quinquennale veniva nel frattempo determinato in via ordinaria e la quota di reddito agevolabile relativa ai periodi di imposta compresi tra la data di presentazione dell'istanza e la data di sottoscrizione del ruling poteva essere fatta poi valere alternativamente:

• nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta di sottoscrizione del ruling;
• tramite istanze di rimborso o tramite dichiarazione integrativa ''a favore'' (ai sensi dell'articolo 2, comma 8-bis, del DPR 322/1998) entro i termini di legge.

In questo contesto, l'Agenzia fornisce alcuni chiarimenti interessanti. Nella risposta n. 39/2024, ricorda, prima di tutto, come, a prescindere dal metodo utilizzato, sia possibile procedere a detassare il reddito di un periodo d'imposta precedente entro e non oltre i termini di accertamento di cui all'art. 43 del DPR 600/1973. Pertanto, posto che nel caso prospettato, a fronte di un'istanza presentata nel 2015 e accordo di ruling firmato nel 2018, il contribuente era poi rimasto inerte senza trasmettere tempestivamente dichiarazioni integrative, le quote di detassazione del reddito relative ai periodi d'imposta 2015 e 2016, per cui il termine per trasmettere una dichiarazione integrativa era ormai decorso, devono considerarsi non più recuperabili (anche qualora si decidesse di optare per la fruizione della detassazione in un'unica dichiarazione integrativa successiva all'accordo).

Accordo sopraggiunto e dichiarazioni integrative

Nella risposta n. 41/2024, l'Agenzia si esprime sulla modalità di fruizione del beneficio a fronte di un primo accordo di ruling firmato nel 2019 (a fronte di istanza presentata nel 2016 con riguardo ad un marchio) a cui si aggiunge un accordo integrativo firmato nel 2022 (a fronte di nuova opzione ed una nuova istanza presentata nel 2019 resasi necessaria a seguito di alcune osservazioni mosse dall'Agenzia delle entrate in sede di primo ruling in merito alla complementarietà del marchio con altri beni immateriali).

In questo contesto, l'Agenzia specifica come imputare la detassazione ai vari periodi d'imposta alla luce degli accordi sottoscritti:

• essendo il primo accordo oggetto di sottoscrizione nel 2019, in linea col dettato normativo, lo stesso produrrebbe, in linea di principio, i suoi effetti a partire dal periodo d'imposta di presentazione dell'istanza (2016) e nei 4 successivi;
• posto che nell'accordo integrativo, sopraggiunto nel 2022, concernente anche nuovi beni immateriali complementari, è previsto espressamente che le modifiche apportate rispetto all'accordo originario hanno efficacia a decorrere dal periodo d'imposta 2019, gli effetti di tale atto aggiuntivo si producono limitatamente ai periodi d'imposta 2019 e 2020.

Pertanto, a fronte del comportamento adottato dal contribuente che ha presentato le dichiarazioni integrative “a favore” ai fini IRES ed IRAP per i periodi di imposta 2016-2018 in virtù del primo accordo sottoscritto, per i periodi d'imposta successivi coperti dal nuovo accordo (2019-2020) può fruire del beneficio facendo ricorso ad uno degli approcci alternativi previsti dalla normativa, ossia:

• indicazione di ciascuna delle quote di reddito agevolabile relative ai periodi d'imposta 2019 e 2020 mediante dichiarazioni integrative;
• indicare nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta 2022 la quota di reddito agevolabile complessiva relativa ai periodi d'imposta 2019 e 2020.