Minimum Tax: in Gazzetta Ufficiale il decreto sulla fiscalità internazionale

Il decreto legislativo n. 209/2023 sulla fiscalità internazionale, in materia di attuazione della L. 111/2023 (Legge delega fiscale), è stato pubblicato in Gazzetta Ufficiale. Il decreto prevede l'introduzione in Italia del regime di tassazione minima globale dal 2024. 

Il livello minimo di imposizione potrà essere raggiunto tramite l'applicazione di un'imposta integrativa (Top-Up-Tax – TUT) nel caso in cui l'aliquota effettiva di tassazione (effective tax rate -ETR) in ciascuna giurisdizione non raggiunga il 15%. L'imposta integrativa potrà essere prelevata attraverso i seguenti meccanismi (art. 9, comma 2):

• l'imposta minima integrativa, dovuta dalla controllante capogruppo residente in Italia, per le controllate a bassa imposizione localizzate in Italia o all'estero (IIR – Income Inclusion Rule);
• l'imposta minima suppletiva, dovuta dalle imprese del gruppo localizzate in Italia (UTPR – Under Taxed Profit Rule), qualora l'IIR non venga applicata;
• l'imposta minima nazionale, dovuta dalle imprese del gruppo a bassa imposizione localizzate in Italia (QDMTT – Qualified Domestic Minimum Top-Up Tax), che prevale sulle due precedenti.

I soggetti interessati e le esclusioni

Il nuovo sistema si applicherà su base giurisdizionale (ossia a livello di ciascun paese e non delle singole entità appartenenti al gruppo) ed opererà per i gruppi multinazionali o domestici con ricavi annui risultanti dal bilancio consolidato della capogruppo non inferiori ai 750 milioni di Euro per due dei quattro esercizi precedenti a quello considerato (art. 10).

Sono previste delle esclusioni (art. 11), più precisamente per:

• le entità statali;
• le organizzazioni internazionali;
• le organizzazioni senza scopo di lucro;
• i fondi pensione;
• i fondi di investimento o i veicoli di investimento immobiliare che sono controllanti capogruppo.

Il calcolo dell'imposta integrativa

Il calcolo dell'imposta integrativa parte dalla determinazione dell'aliquota di imposizione effettiva (Effective Tax Rate – ETR) che il gruppo registra in ciascun esercizio nelle singole giurisdizioni (art. 33).

L'ETR viene determinata dal seguente rapporto: Imposte rilevanti rettificate/Reddito netto rilevante

Al numeratore del rapporto vi sono le imposte rilevanti (Covered Taxes), calcolate partendo dalle imposte totali da bilancio, opportunamente rettificate. In particolare, vengono escluse le imposte sui dividendi e sulle plus/minusvalenze da partecipazioni e comprendendo invece le imposte anticipate e differite (artt. 27 e 28). Queste ultime devono essere riproporzionate all'aliquota minima del 15% (c.d. Recasting delle imposte differite) (art. 29, comma 2).

Il reddito o perdita rilevante (GloBe Income or Loss), che costituisce il denominatore del rapporto, viene calcolato, sempre su base giurisdizionale, partendo dal risultato di bilancio ante imposte, determinato in conformità ai principi contabili utilizzati dalla controllante capogruppo ai fini del bilancio consolidato, prima delle rettifiche da consolidamento (art. 22), ed apportando specifici correttivi, in particolare per i dividendi, le plusvalenze e le minusvalenze pex, gli utili e le perdite su cambi, gli oneri illeciti e le sanzioni non deducibili (art. 23). Vengono altresì esclusi gli utili derivanti dall'attività di trasporto marittimo internazionale e dalle attività ad esso accessorie (art. 24).

Le transazioni intercorse tra imprese localizzate in differenti Paesi rilevano per l'importo corrispondente al valore di libera concorrenza (arm's length). Qualora non conformi a tale principio, devono essere aggiustate (art. 23, comma 5).

Nella determinazione dell'ETR particolare rilevanza assumono i crediti d'imposta, che concorrono alla formazione tanto del numeratore quanto del denominatore (e, conseguentemente, aumentano l'aliquota di imposizione effettiva) limitatamente alle seguenti fattispecie (artt. 23 e 28):

• Crediti d'imposta rimborsabili qualificati (Qualified Refundable Tax Credits - QRTC), ossia i crediti rimborsabili entro 4 anni. Si tratta dei crediti pagabili in contanti o in una forma equivalente (cash o cash-equivalent), o utilizzabili in compensazione;
• Crediti d'imposta negoziabili (Marketable Transferable Tax Credits, MTTC).

Crediti d'imposta diversi dai precedenti sono computati in diminuzione delle Covered Taxes e non rientrano nel calcolo del GloBe Income e, pertanto, comportano una riduzione dell'ETR.

E' prevista un'esclusione dalla base imponibile a cui applicare l'imposizione integrativa per un importo pari al 5% delle spese per il personale e del valore delle immobilizzazioni materiali (Substance-Based Income Exclusion – SBIE, art. 35). Per il 2024 la percentuale del 5% è aumentata al 9,8% per le spese per il personale e all'8% per il valore delle immobilizzazioni. Tali percentuali di esclusione diminuiscono annualmente fino a raggiungere il 5% nel 2033 e negli anni successivi (art. 55).

Se il reddito netto rilevante è positivo e l'ETR inferiore al 15%, viene calcolata l'imposta integrativa come segue (art. 34):

[Reddito netto rilevante – (%esclusione x Costo del lavoro) – (%esclusione x Immobilizzazioni materiali)] * (15%-ETR)

E' inoltre stabilita una esclusione “de minimis” (art. 37), ossia l'imposta integrativa è pari a zero per un dato esercizio ed un determinato paese se:

a) i ricavi rilevanti medi di tutte le imprese localizzate in tale paese sono inferiori a 10 milioni di euro;

b) il reddito rilevante medio di tutte le imprese in detto paese è una perdita o è un reddito inferiore a 1 milione di euro.

Aspetti amministrativi

E' prevista la presentazione di un'apposita comunicazione (art. 51) da parte delle entità rilevanti o da entità all'uopo designate contenente informazioni relative al gruppo multinazionale o nazionale, in particolare:

• i dati identificativi delle imprese, compreso il loro codice di identificazione fiscale, il loro paese di localizzazione e la loro qualificazione ai fini dell'applicazione dell'imposta integrativa;
• informazioni sulla struttura societaria del gruppo multinazionale o nazionale di appartenenza, comprese le partecipazioni di controllo che un'impresa detiene in un'altra impresa;
• le informazioni necessarie al fine del calcolo dell'ETR, l'imposizione integrativa e l'allocazione della stessa per ciascun paese.

La comunicazione deve essere presentata entro il quindicesimo mese successivo all'ultimo giorno dell'esercizio cui la comunicazione si riferisce. L'omessa presentazione della comunicazione o il ritardo nella sua presentazione pari o superiore a tre mesi sono puniti con una sanzione amministrativa di 100 mila euro; per il ritardo inferiore a tre mesi o l'invio di dati incompleti o non veritieri si applica la sanzione amministrativa da 10.000 euro a 50.000 euro. Per i primi tre esercizi di applicazione della nuova normativa, le predette sanzioni sono ridotte del 50 per cento.

E' inoltre disposta (art. 53) la presentazione di una dichiarazione annuale ed il versamento dell'imposta in due rate: la prima per un importo pari al 90%, da versare entro l'undicesimo mese successivo all'ultimo giorno dell'esercizio cui le imposte si riferiscono, ed il saldo entro l'ultimo giorno del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione. Per i primi tre esercizi di applicazione delle nuove norme, le sopra indicate sanzioni sono ridotte alla metà.

Ai fini dell'accertamento, delle sanzioni, della riscossione delle imposte e del contenzioso, si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni in materia di imposte sui redditi. Per i primi tre esercizi di applicazione le sanzioni non sono applicabili, salvo i casi di dolo o colpa grave.

Per la risoluzione delle controversie relative al nuovo sistema impositivo dovrebbe farsi riferimento alle Convenzioni contro le doppie imposizioni, qualora esistenti, oppure alle consultazioni tra le autorità competenti e le autorità omologhe di altri stati (art. 59).

Entrata in vigore decreto sull'attuazione della riforma fiscale

Il D.Lgs. 209/2023 sull'attuazione della riforma fiscale in materia di fiscalità internazionale entra in vigore dal 29 dicembre 2023.

Fonte: D.Lgs. n. 209 del 2023 (GU 28 dicembre 2023 n. 301)