Fusione per incorporazione in caso di IVA di gruppo, limiti e possibilità

In sede di risposta a interpello 9 ottobre 2023 n. 445, l'Agenzia delle Entrate è intervenuta nuovamente sulle conseguenze delle operazioni di incorporazione (e fusione per incorporazione) da parte di società che partecipano alla procedura di liquidazione IVA di gruppo. Come noto, la disciplina in merito, contenuta all'art. 73 DPR 633/72, dispone che i soggetti che partecipano per la prima volta alla liquidazione IVA di gruppo non possono far confluire nei calcoli compensativi della procedura in parola la loro eccedenza di credito derivante dal periodo d'imposta precedente, con la conseguenza che detta eccedenza resta definitivamente nella disponibilità del soggetto in capo al quale si è formata, che la può compensare orizzontalmente ovvero chiederla a rimborso. Tale regola è stata introdotta al fine di contenere un uso distorto dello strumento della liquidazione IVA di gruppo, consistente nell'acquisizione del controllo di soggetti in forte posizione creditoria al mero fine di utilizzare le eccedenze detraibili degli stessi in compensazione delle eccedenze debitorie anche future del soggetto acquirente e delle società dallo stesso controllate. Sul punto, la prassi, con riguardo all'ipotesi di incorporazione di una società esterna alla procedura di liquidazione IVA gruppo da parte di una società che invece vi partecipa, ha chiarito che «il credito maturato dall'incorporata nell'anno solare antecedente l'incorporazione non possa mai confluire nell'IVA di gruppo, potendo unicamente essere utilizzato in compensazione orizzontale dall'incorporante, ovvero essere chiesto a rimborso al verificarsi dei presupposti» (Ris. AE 22 settembre 2010 n. 92/E). Analogamente, non può confluire nell'IVA di gruppo il credito maturato dall'incorporata nel corso dell'anno in cui è avvenuta la fusione per incorporazione. Secondo le ultime indicazioni di prassi, «La società incorporante può far confluire nella propria liquidazione ­ e, quindi, trasferire al gruppo, solo il debito o il credito derivante dalle operazioni compiute dall'incorporata nel mese o trimestre in corso alla data in cui ha effetto l'incorporazione, perché, non essendosi ancora conclusa la liquidazione periodica, le medesime operazioni devono essere considerate come compiute, ai fini IVA, direttamente dall'incorporante. Il debito o il credito va, quindi, indicato nel modulo dell'incorporante e trasferito all'IVA di gruppo». Nel caso di specie, l'istante chiede se la controllata possa continuare a partecipare alla procedura della liquidazione IVA di gruppo, senza soluzione di continuità, nonostante abbia incorporato - mediante atto di fusione risalente al luglio 2023 - ­società esterne alla suddetta procedura, di cui l'istante detiene il controllo (diretto e indiretto) da meno di un anno. Stante le disposizioni normative e la prassi richiamata, per il Fisco,  la società incorporante potrà continuare a partecipare alla procedura della liquidazione IVA di gruppo, senza soluzione di continuità, non essendo l'operazione straordinaria motivo di interruzione, e potrà far confluire nella propria liquidazione periodica ­- e, quindi, trasferire alla procedura - solo il debito o il credito derivante dalle operazioni compiute dalle incorporate nel mese (o trimestre ove la liquidazione periodica abbia cadenza trimestrale)in corsoalla data in cui ha effetto ai fini IVA l'incorporazione (ovvero luglio 2023 ­data in cui risulta essere stata effettuata presso il competente Registro delle Imprese l'ultima delle iscrizioni di cui all'articolo 2504 c.c.). Resteranno, invece, esclusi dalla procedura, gli eventuali crediti IVA maturati fino al mese/trimestre antecedente la data dell'incorporazione delle due società. Conseguentemente i risultati periodici IVA prodotti con gli asset delle società incorporate successivamente alla data di efficacia della fusione saranno direttamente imputabili alla incorporante. Fonte: Risp. AE 9 ottobre 2023 n.  445