Global minimum tax: quali sono i punti chiave della bozza di decreto

In considerazione della complessità della materia e del rilevante impatto sull'ordinamento tributario, si è ritenuto opportuno attivare un processo di consultazione pubblica, nell'ambito del quale gli operatori economici, le associazioni di categoria, gli ordini professionali e gli esperti in materia sono invitati ad inviare i propri commenti ed osservazioni, entro il 1° ottobre 2023.

L‘evoluzione del progetto di tassazione minima globale

Il progetto di tassazione minima globale si inserisce nel quadro della riforma della tassazione dell'economia digitale, avviato dall'Action 1 del progetto BEPS e successivamente portato avanti dall'Inclusive Framework OCSE/G20, con l'elaborazione del Progetto a due Pilastri approvato dai ministri del G20 nell'ottobre 2020.

Le regole della tassazione minima globale (c.d. Model Rules o GloBe Rules), che compongono il Secondo Pilastro (Pillar II) sono state definite nell'ambito dell'accordo raggiunto dall'OCSE e dal G20 ad ottobre 2021, e codificate nel documento approvato dall'Inclusive Framework il 14 dicembre 2021, cui hanno aderito anche gli Stati membri UE.

A seguire, il Consiglio UE ha approvato, il 14 dicembre 2022, la Direttiva 2022/2523, destinata a dare attuazione all'interno dell'Unione Europea delle norme sull'imposizione minima globale. La Direttiva si ispira largamente alle GloBe Rules, ma con alcune importanti differenze, dovute alla necessità di garantire la conformità delle nuove regole con i Trattati UE e la Giurisprudenza della Corte di Giustizia, ossia, principalmente:

• l'estensione della disciplina anche ai gruppi domestici;
• l'applicazione dell'imposizione integrativa per le entità capogruppo localizzate in uno Stato membro a bassa imposizione, non solo con riferimento alle entità controllate estere ma anche a quelle localizzate nello stesso Stato della capogruppo.

La Direttiva è entrata in vigore il 23 dicembre 2022 ed ha fissato il termine del 31 dicembre 2023 per il recepimento da parte degli Stati membri.

Lo schema di decreto legislativo in consultazione si inserisce quindi nel processo che porterà al recepimento della Direttiva da parte del Governo italiano entro la fine dell'anno corrente. Per questo motivo, secondo quanto riportato nella presentazione dello schema di decreto, l'approccio seguito nella stesura dello stesso risponde alle seguenti priorità:

• elaborare una normativa strettamente aderente alla Direttiva, in modo da velocizzare il processo interno di recepimento ed agevolare la valutazione di conformità dei competenti organi UE;
• definire una struttura che recepisca le disposizioni della Direttiva, rimandando per gli aspetti applicativi ad una normativa secondaria, da adottarsi da parte del MEF per tener conto delle indicazioni contenute nel Commentario OCSE, nelle Guide Amministrative alle Globe Rules e dei successivi aggiornamenti. Analogamente saranno disciplinate le norme sui Safe Harbours e sugli adempimenti amministrativi;
• utilizzare un linguaggio più aderente alla prassi legislativa italiana, evitando termini anglosassoni, acronimi, formule e tabelle.

La bozza di decreto legislativo

Il testo normativo si compone di 52 articoli, suddivisi in nove capi.

Richiamando la Direttiva e l'approccio comune condiviso secondo le regole OCSE, viene innanzitutto prevista una imposizione integrativa (la Top-Up-Tax) che potrà essere prelevata, secondo un approccio “top-down”, con le seguenti modalità:

• una imposta minima integrativa (la IIR), dovuta dalle controllanti di gruppi multinazionali o nazionali localizzate in Italia, in relazione alle imprese a bassa fiscalità facenti parte del gruppo;
• una imposta minima suppletiva (la UTPR), dovuta dalle imprese facenti parte di un gruppo multinazionale localizzate in Italia, in relazione alle imprese a bassa fiscalità appartenenti al gruppo quando non sia stata applicata la IIR in altri paesi;
• una imposta minima nazionale (la QDMTT) dovuta in relazione alle imprese del gruppo a bassa fiscalità localizzate in Italia.

Il sistema di imposizione minima globale si applicherà dagli esercizi fiscali che inizieranno a partire dal 31 dicembre 2023, salvo per la UTPR che si applicherà dagli esercizi che inizieranno a partire dal 31 dicembre 2024. L'Italia infatti non soddisfa le condizioni previste dall'art. 50 della Direttiva che consentono il rinvio di sei esercizi per l'applicazione delle nuove norme agli Stati membri in cui siano localizzate non più di 12 controllanti capogruppo di gruppi rientranti nell'ambito di applicazione della disciplina.

Per l'interpretazione delle norme del decreto viene fatto espresso richiamo al Commentario OCSE ed alle Guide Amministrative sulle GloBe Rules, rinviando poi ad apposite direttive interpretative che dovranno essere fornite a cura del Dipartimento delle Finanze. Il riferimento alle fonti internazionali intende garantire un'applicazione coerente delle regole GloBe e, conseguentemente, fornire certezza ai gruppi di imprese interessati, facilitando il conseguimento di risultati coordinati e trasparenti nell'applicazione del nuovo sistema impositivo.

L'ambito applicativo della normativa è ovviamente in linea con quanto stabilito dalle GloBe Rules e dalla Direttiva: il sistema di imposizione minima, quindi si applica alle imprese localizzate in Italia che facciano parte di un gruppo multinazionale o domestico con ricavi annui non inferiori a 750 milioni di Euro, risultanti dal bilancio consolidato della capogruppo in almeno due dei quattro esercizi precedenti all'anno di riferimento.

Il criterio di localizzazione delle imprese fa riferimento alla residenza ai fini delle imposte sui redditi.

Dall'imposizione integrativa sono esclusi:

• le entità statali;
• le organizzazioni internazionali e quelle senza scopo di lucro;
• i fondi pensione;
• i fondi di investimento o i veicoli di investimento che siano controllanti capogruppo.

È prevista un'esclusione de minimis per le imprese di gruppi multinazionali o nazionali situate nella stessa giurisdizione quando i loro ricavi e redditi aggregati non superano determinate soglie (rispettivamente, 10 milioni e 1 milione di Euro).

L'Italia ha scelto di aderire al sistema della QDMTT previsto in via opzionale dalla Direttiva, ossia di applicare un'imposta minima nazionale alle imprese domestiche che scontino una bassa imposizione. Nella bozza di decreto è previsto che la QDMTT si applichi indipendentemente dalla quota partecipativa detenuta in tali imprese, anche alle joint ventures ed alle imprese partecipate in misura minoritaria (MOCE), e che venga calcolata su una base imponibile ridotta per tener conto del reddito basato sulla sostanza (SBIE). La QDMTT si applicherà a decorrere dall'esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023.

Ai fini del calcolo dell'imposta dovuta, è necessario fare riferimento innanzitutto alle imposte correnti ed alle imposte differite, opportunamente rettificate (c.d. “imposte rilevanti rettificate”) che, rapportate al reddito netto rilevante di ciascuna giurisdizione, definiscono l'aliquota di imposizione effettiva. Se questa è inferiore all'aliquota minima del 15 per cento, il gruppo deve calcolare l'imposta integrativa, per ciascun Paese, che deve essere ripartita sulle imprese che hanno concorso alla determinazione del reddito netto del Paese stesso. Eventuali importi negativi di imposte rilevanti rettificate possono essere riportati in avanti.

Per il calcolo del reddito netto rilevante si fa riferimento all'utile o alla perdita contabile, risultante dal bilancio consolidato della controllante capogruppo, senza tener conto delle rettifiche da consolidamento relative alle operazioni infragruppo.

Gli adempimenti amministrativi connessi al nuovo sistema prevedono la presentazione di un'apposita dichiarazione fiscale annuale ed il versamento, con una tempistica ancora da definire, delle imposte eventualmente dovute.

È previsto un principio di solidarietà tra le imprese del gruppo residenti in Italia per il pagamento dell'IIR e dell'UTPR, e potrà essere designata un'impresa residente responsabile per il pagamento delle imposte.

Per garantire un'efficace applicazione del nuovo sistema impositivo, sarà previsto un apposito sistema sanzionatorio per le violazioni riguardanti la dichiarazione ed il versamento delle imposte che richiamerà quello previsto in materia di imposte sul reddito, mentre le violazioni degli adempimenti informativi (Global Information Return – GIR) saranno punite con un sistema analogo a quello del Country-by-Country Reporting (CbCR), ma in misura più gravosa in caso di tardiva o omessa presentazione dei dati, in quanto questi, a differenza del CbCR costituiscono elementi essenziali per il calcolo dell'imposta integrativa dovuta. Le sanzioni saranno più lievi nella prima fase di applicazione delle nuove regole.

Ai fini dell'accertamento, della riscossione e del contenzioso si applicheranno, in quanto compatibili, le disposizioni previste per le imposte sui redditi