Contratto di locazione: tassazione della clausola legata all’inadempimento

La clausola penale nel contratto di locazione Il Legislatore, con l'art. 1382 c.c., ha precisato che quella penale è una clausola inserita in un accordo principale dove è determinata preventivamente la prestazione che una parte dovrà eseguire in caso di suo inadempimento o ritardo nell'esecuzione dell'accordo principale. Quindi, se due parti stipulano un contratto di locazione, ad esempio, possono stabilire che in caso di ritardo nel pagamento del canone, il conduttore dovrà versare al locatore una penale per ogni giorno di ritardo (penale per il ritardo); oppure, in caso di mancato pagamento del canone con conseguente risoluzione del contratto, il conduttore versi al locatore la somma a titolo di penale (penale per l'inadempimento). Come si vede, in caso di inadempimento o ritardo nell'esecuzione del contratto principale (il contratto di locazione), grazie alla clausola penale (che è patto accessorio del contratto) il locatore non dovrà provare l'entità del danno subìto dall'inadempimento o dal ritardo del conduttore, potendo chiedere subito al giudice l'importo della penale già convenuta. Il caso: dipendenza della clausola penale al contratto principale di locazione Nella sentenza della Corte di Giustizia tributaria Lombardia-Milano del 22 giugno 2023, n. 2007, il locatore aveva proposto opposizione avverso l'avviso di liquidazione dell'ulteriore imposta di registro (euro 200 in misura fissa) applicata su un contratto di locazione, in riferimento alla clausola penale ivi prevista per sanzionare l'inadempimento della conduttrice. In accoglimento del ricorso del locatore, i giudici di primo grado hanno sostenuto che era del tutto infondata la pretesa tributaria dell'Ufficio. In particolare, la clausola in questione non aveva esistenza giuridica autonoma rispetto alle statuizioni principali del contratto di locazione al quale si collegava. Le contestazioni dell'Agenzia dell'Entrate L'art. 21 c. 1 DPR 131/86 prevede che "Se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto". Ebbene, con l'atto di appello in esame, il Fisco contesta l'equiparazione della nozione di collegamento negoziale con quella di "necessaria derivazione". L'Ufficio sottolinea che la disposizione in esame, letta nel contesto della normativa si applica anche in presenza di più disposizioni, cioè clausole, contenute nel medesimo negozio giuridico. In tal contesto, difatti, il discrimine viene individuato per un verso nel contenuto patrimoniale della clausola, in quanto espressione di capacità contributiva; per altro verso, nella natura "'autonoma" della disposizione. Essendo ben possibile un contratto di locazione senza clausole penali, queste ultime risultano frutto della volontà delle parti e non necessariamente derivanti, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre. Si tratta quindi di clausole accessorie e complementari al contratto cui ineriscono, ma causalmente autonome e di certo non "necessarie". Tassazione della clausola penale: la soluzione dei giudici I giudici di secondo grado della Corte di Giustizia della Lombardia ammettono che, in un unico documento contrattuale sottoposto a registrazione, possono in concreto rinvenirsi: 1) negozi collegati e connessione di norme: presenza di più disposizioni reciprocamente connesse e dipendenti non per necessità di legge, ma solo per la volontà contrattuale delle parti. Ad esempio, nel caso di cessione di un ramo d'azienda e di collegata, dipendente cessione dei contratti di locazione degli immobili aziendali, ovvero anche nel caso di più cessioni condizionalmente collegate di quote societarie da diversi cedenti a diversi cessionari. In questi casi di molteplicità delle cessioni, si manifesta una maggiore capacità contributiva che giustifica l'ulteriore tassazione; 2) tassazione unica: cioè quando le disposizioni da registrare derivino "per loro natura" l'una dall'altra, nel senso che la pattuizione della penale è "per sua natura" necessariamente connessa al contratto cui accede, non può sussistere da sola prescindendo da quel contratto. In tal caso, difatti: la clausola penale ha lo scopo di sostenere l'esatto, reciproco, tempestivo adempimento delle obbligazioni "principali" assunte con il contratto cui accede; la clausola non ha quindi una causa "propria" e distinta, ma una funzione "servente" rispetto a quella del contratto nel quale è contenuta; trattasi di unico negozio "complesso", come il contratto di locazione in esame, contrassegnato da un'unica causa dalla quale derivano tutte le diverse "disposizioni" (dal tempestivo pagamento del canone alla sua periodicità, dal rilascio dell'immobile fino al pagamento dell'eventuale penale). Quindi, unica tassazione. Considerazioni conclusive La sentenza impugnata è stata confermata pur nella consapevolezza della diversità degli orientamenti manifestatisi sul tema. In tal contesto, i giudici hanno confermato che ai contratti di locazione con clausole penali quali quella di specie vada applicata una tassazione unica. Per le ragioni esposte, l'appello è stato rigettato con contestuale conferma dell'annullamento dell'avviso di liquidazione.