Scissione parziale: come ripartire il credito IRAP

La società istante Alfa ha posto in essere due operazioni di scissione  parziale,  una  a  favore  della controllante Beta e una a favore di una società neocostituita Gamma.

La prima scissione, con effetti civilistici, contabili fiscali a decorrere dal 25 giugno ha avuto ad oggetto il trasferimento a Beta di un ramo d'azienda.

La seconda scissione, con effetti civilistici, contabili fiscali a decorrere dal 1° luglio, ha avuto ad oggetto il trasferimento a Gamma di un ramo d'azienda.

Nell'ambito delle sopra citate scissioni, gli elementi patrimoniali esistenti nella società scissa sono stati trasferiti considerando l'attinenza di ciascun elemento al ramo d'azienda trasferito.

Ciò ha comportato l'assegnazione in favore di Beta di un patrimonio netto, ovvero circa il XX% del patrimonio netto ante scissione di Alfa, e l'assegnazione in  favore  di Gamma  di  un  patrimonio  netto,  ovvero  circa il XX%  del patrimonio netto ante scissione di Alfa.

La società scissa ha mantenuto il restante XX% del patrimonio netto complessivo ante scissione.

Tanto precisato, l'istante rappresenta che la scissa disponeva di un credito IRAP che, in esito alle intervenute scissioni, non è stato assegnato a nessuna delle due beneficiarie e, dunque, è rimasto nella disponibilità di Alfa. 

L'istante evidenzia come gran parte del predetto credito si sia originato nel periodo d'imposta in cui la società non era attiva nel settore in cui opera il ramo d'azienda trasferito a Gamma e, dunque, tale quota di credito, derivante in misura quasi integrale da eccedenze di acconti versati, è da imputare da imputare al ramo d'azienda trasferito a Beta.

La restante parte del credito IRAP, invece, deriva dall'incorporazione, di una società, svolgente l'attività oggetto del ramo d'azienda traferito a Gamma, e, di conseguenza, è da imputare a tale ramo d'azienda.

A tal proposito, l'istante chiede all'Agenzia delle Entrate:

• conferma  che  il  credito  IRAP, sorto  in  capo  ad  Alfa  ante  scissione,  debba essere ripartito secondo le pattuizioni civilistiche formalizzate nei progetti di scissione e, pertanto, non rientri nel novero delle posizioni soggettive di cui all'art. 173, comma 4, del TUIR;
• in caso di parere sfavorevole con riferimento al primo quesito, conferma che il credito IRAP possa essere attribuito a Beta, quanto imputabile al ramo d'azienda traferito alla stessa, e a Gamma, quanto imputabile al ramo d'azienda traferito alla stessa.

In  ordine  alla  disciplina  della  circolazione  dei  crediti  d'imposta  in  generale, l'amministrazione finanziaria si è più volte espressa affermando il principio per cui il trasferimento della titolarità del credito è possibile unicamente nell'ambito di operazioni regolamentate da specifiche norme che prevedono una confusione di diritti e obblighi dei diversi soggetti giuridici interessati: ad esempio, nei casi di fusione (cfr. la Circolare del 9 maggio 2002, n. 38/E), successione per decesso dell'imprenditore individuale (cfr. la Risoluzione del 26 giugno 2003, n. 140/E) e scissione (cfr. la Risoluzione del 30 giugno 2003, n. 143/E).

Queste  operazioni,  che  sono  in  continuità  civilistica  e  in  neutralità  fiscale, coerentemente  ai  principi  civilistici  e  fiscali  che  le  regolano,  determinando  un subingresso dell'avente causa nella titolarità delle posizioni giuridiche del dante causa, non  sono  da  considerare  equiparabili  a  casi  di  trasferimento  del  credito  ai  fini dell'applicazione della relativa disciplina.

In considerazione di quanto precisato, il richiamo, da parte della risoluzione n. 91/E del 2002, ai crediti d'imposta di questa società (la scissa) deve considerarsi riferito ai  crediti  d'imposta  generati  dall'applicazione  della  normativa  sulle  imposte dirette in capo alla scissa, tra cui rientrano le eccedenze d'imposta derivanti da maggiori versamenti operati in relazione alle dichiarazioni precedenti.

Pertanto,  alla  luce  di  quanto  complessivamente  esposto,  in  risposta  al  primo quesito posto dall'istante, si ritiene che il credito IRAP oggetto dell'istanza, iscritto nel bilancio di Alfa e, conseguentemente,  facente parte del patrimonio e della contabilità della società, debba essere qualificato quale posizione soggettiva che, non presentando una connessione (specifica o per insiemi) a elementi del patrimonio scisso, deve essere ripartita tra scissa e beneficiarie ai sensi dell'articolo 173, comma 4, del TUIR.

Il secondo quesito risulta assorbito da quanto chiarito in risposta al primo quesito.

Fonte: Risp. AE 4 luglio 2023 n. 368