Trasporto di beni in transito, non imponibilità IVA

Caso in esame

Il caso esaminato riguarda una società, costituita di recente, attiva nel commercio di etanolo assoluto destinato all'autotrazione.

Operativamente viene specificato che la merce viene acquistata in territorio italiano e in USA e venduta in Svizzera "senza transitare dal territorio italiano".

Nell'esposizione della fattispecie, l'Istante puntualizza che la merce acquistata in Italia parte direttamente dai depositi del produttore per essere inviata in Svizzera, "costituendo una cessione all'esportazione". Diversamente, la merce che viene acquistata in territorio statunitense viene venduta interamente in Svizzera, costituendo di fatto una cessione allo stato estero fuori campo IVA per carenza del requisito della territorialità ai fini IVA.

Ai fini contabili, la fattura di acquisto merce dagli USA è registrata solo in contabilità generale, mentre la successiva fattura di rivendita viene emessa fuori campo IVA ai sensi dell'art. 7-bis Decreto IVA senza, peraltro, generare plafond.

La società, nell'esposizione del comportamento che intende adottare, dopo aver preliminarmente evidenziato, da un lato, che sarebbe intenzionata ad affittare un serbatoio costiero in Italia posto all'interno di un deposito doganale, dall'altro lato specifica che la merce ivi custodita resterebbe “allo stato estero” e sarebbe poi consegnata in Svizzera, in base alle esigenze del cliente ivi ubicato.

Ciò premesso, la Società ha chiesto se questa ultima operazione di acquisto e di rivendita, eseguita mediante l'utilizzo di un deposito doganale, possa rientrare tra le operazioni di transito previste dall'art. 9 c. 1 n. 2) Decreto IVA in forza del quale sono operazioni non imponibili "i trasporti relativi ai beni in esportazione, in transito o in importazione temporanea, nonché i trasporti relativi a beni in importazione ", pur essendo la merce custodita sempre allo stato estero.

Ma non solo. Secondo la Società Istante, l'operazione risulterebbe non imponibile in Italia e la fattura di trasporto verrebbe ricevuta dagli spedizionieri (Extra UE o UE) e registrate in contabilità generale con l'emissione di un'autofattura non imponibile o integrazione della fattura con l'indicazione di non imponibilità.

Posizione dell'Agenzia delle Entrate

L'Agenzia delle Entrate, prima di formulare le proprie indicazioni di merito, circoscrive il proprio ambito di operatività. In particolare, ricorda che la fattispecie sollevata concerne un quesito afferente al corretto trattamento IVA delle prestazioni di trasporto di beni, oggetto di due trasferimenti di proprietà: il primo segmento avviene dal fornitore Extra-UE all'Istante, che è soggetto passivo business stabilito in Italia, mentre il secondo segmento avviene tra la Società e un suo cliente Extra-UE. Operativamente, poi, il trasporto è commissionato dall'Istante e i beni in questione “dovrebbero "sostare" - nel periodo compreso tra i due trasferimenti di proprietà - in un deposito doganale, situato in Italia, di cui la Società intenderebbe acquisire la disponibilità”.

Fatta questa “doverosa” premessa, l'Agenzia precisa che il trasporto di beni "B2B" costituisce una prestazione generica ai sensi dell'art. 7-ter Decreto IVA con applicazione del principio generale di territorialità basato sul luogo di stabilimento del committente.

Per l'art. 9 c. 1 n. 2 Decreto IVA costituiscono poi servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali non imponibili anche "i trasporti relativi a beni in esportazione, in transito o in importazione temporanea".

Dopo avere richiamato le disposizioni di carattere generale, l'Agenzia segna, per così dire, il perimetro applicativo della norma evidenziando che la qualificazione della merce come "bene in transito" non è analizzata dall'articolo citato poiché “propria” delle disposizioni doganali.

Se così è, la cessione/acquisto di un bene "allo stato estero" costituisce una cessione/acquisto territorialmente non rilevante ai fini IVA in Italia ai sensi dell'art. 7-bis c. 1 Decreto IVA perché il bene, pur trovandosi nel territorio dello Stato, è considerato "allo stato estero" in quanto custodito in un magazzino doganale oppure è in regime di transito.

In linea generale, dunque, l'Agenzia introduce una sorta di equazione tributaria, ovverosia, il bene custodito in un deposito doganale può essere oggetto di transito se non è mai venuta meno la natura di "bene allo stato estero".

Pur tuttavia, l'Agenzia, conoscendo il proprio ambito di competenza, dichiara di non potersi pronunciare al riguardo in quanto i rapporti tra i due regimi sospensivi in commento (i.e. deposito doganale e regime di transito) implicano “la corretta interpretazione e applicazione – al caso concreto - di norme doganali di competenza dell'Agenzia delle dogane”.

Ciò precisato, l'Agenzia chiarisce in modo puntuale che, anche qualora fosse riconosciuto che i beni acquistati e venduti dell'Istante siano "beni in transito", per considerare i relativi trasporti come non imponibili ai sensi dell'art. 9 c. 1 n. 2 Decreto IVA, la Società dovrebbe essere il "titolare del regime di transito".

A tale proposito, dal 1° gennaio 2022, per effetto dell'art. 5-septies DL 146/2021, convertito con modificazioni con L. 215/2021, il regime IVA delle prestazioni di trasporto relative, tra gli altri, ai beni in transito, è stato modificato nel senso di restringere le maglie della non imponibilità alle (sole) prestazioni "dirette", cioè, nel caso del "transito", alle sole prestazioni nei confronti del "titolare del regime di transito".

Ed invero, l'ultimo comma dell'art. 9 Decreto IVA prevede che "Le prestazioni di cui al primo comma, numero 2), non comprendono i servizi di trasporto resi a soggetti diversi dall'esportatore, dal titolare del regime di transito, dall'importatore, dal destinatario dei beni o dal prestatore dei servizi di cui al numero 4) del medesimo primo comma".

Come ben noto, la disposizione è stata inserita in ottemperanza alla sentenza della C.Giust. 29 giugno 2017 C-288/16, nella parte in cui  precisa che l'art. 146 par. 1 lett. e) Dir. IVA, inerente ai servizi di trasporto direttamente connessi all'esportazione di beni fuori dell'Unione Europea esenti dall'IVA, "deve essere interpretato nel senso che l'esenzione prevista da tale disposizione non si applica ad una prestazione di servizi (...) relativa a un'operazione di trasporto di beni verso un paese terzo, laddove tali servizi non siano forniti direttamente al mittente o al destinatario di detti beni".

In conclusione, ai fini della non imponibilità di cui al citato art. 9, corollario indefettibile è che la Società/Istante sia il "titolare del regime di transito", ovverosia la titolarità del regime anzidetto fa rima con la non imponibilità IVA.

Fonte: Risp. Interpello AE 11 luglio 2022 n. 370