E-commerce omnichannel: limiti dell’OSS e commissionario alla vendita

Quando si parla di e-commerce, in generale ci si riferisce al fenomeno delle vendite a distanza B2C che si realizzano attraverso un'interfaccia elettronica, di proprietà del venditore (negozio on-line) o di un soggetto terzo (marketplace), che può o meno appartenere al gruppo societario del venditore. Tuttavia, indipendentemente da questa circostanza, se le vendite hanno ad oggetto operazioni intra-UE, per adempiere ai propri obblighi IVA, il venditore è tenuto a registrarsi in ciascuno Stato membro di consumo, con rilevanti oneri, anche amministrativi,a suo carico. Proprio per ridurre tali oneri e, del pari, evitare salti di imposta soprattutto nelle ipotesi di venditore non stabilito in UE, il legislatore unionale è intervenuto modificando la Direttiva 112/2006, attraverso una specifica disciplina per le vendite a distanza B2C. In particolare, è stato introdotto: -  un regime opzionale speciale One-Stop Shop (OSS) per semplificare gli adempimenti IVA in caso di vendite a distanza B2C intra-UE che eccedano la soglia di Euro 10.000, estendendo l'originario regime Mini One-Stop Shop (MOSS); e -  una responsabilità del marketplace nelle vendite a distanza B2C intra-UE di beni. Le novità comunitarie sono state recepite in Italia con il D.lgs. 83/2021, che ha modificato il Decreto IVA. Novità IVA in materia di e-commerce: il regime OSS e la figura del marketplace. Il regime opzionale OSS consente ai soggetti passivi che vendono a distanza beni B2C intra-UE di evitare di identificarsi ai fini IVA in ogni Stato membro di consumo per adempiere agli obblighi IVA ivi previsti, accedendo ad un sistema semplificato ed “unificato”. Infatti, il soggetto passivo che si registra all'OSS in uno Stato membro (c.d. Stato di registrazione): -  presenta un'unica dichiarazione (tramite un portale) nella quale vengono riportate tutte le operazioni B2C intra-UE realizzate, ripartite per Stato membro di consumo e -  effettua un unico versamento IVA, la quale sarà poi riversata pro-quota dallo Stato di registrazione a ciascuno Stato di consumo. In tal caso, peraltro, le regole applicabili saranno quelle dello Stato di registrazione, con evidente ulteriore semplificazione degli oneri amministrativi in capo al soggetto passivo che decide di avvalersi di tale regime. Tuttavia, nell'ambito dell'e-commerce, per assicurare la riscossione effettiva ed efficace dell'IVA (cfr. Considerando n. 7 della Direttiva 2455/2017 che ha modificato la Direttiva 2006/112), il legislatore unionale ha esteso la categoria dei soggetti tenuti agli obblighi IVA, includendovi anche i marketplace che facilitano vendite a distanza B2C di beni localizzati in UE ceduti da un fornitore stabilito fuori dall'UE, ossia coloro che congiuntamente: stabiliscono termini e condizioni della vendita; partecipano ad autorizzare la riscossione del pagamento; partecipano all'ordinazione e alla consegna dei beni. In questo caso, infatti, sebbene la vendita civilisticamente avvenga tra quest'ultimo ed il consumatore, ai fini IVA viene introdotta una fictio iuris che attribuisce al marketplace il ruolo di fornitore presunto e l'operazione, indipendentemente dalla natura domestica o intra-UE, viene scissa in due: -  una vendita B2B tra fornitore indiretto (rectius, venditore) e marketplace; e -  una vendita B2C tra marketplace e consumatore. Pertanto, in questa ipotesi, sarà il marketplace a dover adempiere a tutti gli obblighi IVA, con la possibilità di avvalersi dell'OSS non solo per le vendite intra-UE, ma anche per le vendite domestiche (cfr. Commissione Europea, Note esplicative sulle norme sull'IVA nel commercio elettronico, aggiornate a settembre 2020). É comunque espressamente previsto che la cessione B2B sia considerata esente con diritto a detrazione. Diversamente, se il fornitore indiretto è stabilito in UE, il marketplace facilitatore non sarà fornitore presunto e quindi non potrà avvalersi dell'OSS, pur essendo tenuto comunque al rispetto di una serie di obblighi documentali funzionali al controllo della corretta applicazione dell'IVA (cfr. art. 242-bis Direttiva 2006/112 e art. 54-quater Regolamento Esecuzione n. 282/2011). Marketplace quale commissionario alla vendita: effetti sul regime OSS per le vendite omnichannel Considerato quanto precede, è evidente che la natura di fornitore presunto del marketplace e la sua possibilità di usufruire del regime OSS va valutata operazione per operazione (una sorta di “fornitore presunto ad intermittenza”). Tale circostanza può parzialmente limitare i vantaggi dell'OSS, soprattutto nel contesto dei gruppi societari che si avvalgono di canali di vendita omnichannel nel mercato UE. Infatti, il marketplace di gruppo non potrebbe comunque essere considerato fornitore presunto delle vendite realizzate dalle società stabilite in UE. Di conseguenza, in questo caso, non sarebbe possibile centralizzare gli obblighi dichiarativi e di versamento di tutte le operazioni facilitate dall'e-commerce omichannel solo sull'OSS del marketplace, perché ciascuna società venditrice dovrebbe assolvere direttamente ed autonomamente i propri obblighi IVA. Tutto ciò con evidenti aggravi anche in punto di oneri amministrativi. A parere di chi scrive, però, questa limitazione potrebbe essere efficacemente superata facendo ricorso al contratto di commissione alla vendita, ossia ad un contratto di mandato senza rappresentanza in forza del quale il commissionario, nella figura del marketplace, si obbliga, a fronte di una provvigione, a vendere in nome proprio, ma per conto del venditore stabilito in UE beni di quest'ultimo. Infatti, nel caso di contratto di commissione alla vendita, sebbene la proprietà del bene da un punto di vista civilistico non transiti mai in capo al commissionario, la disciplina IVA introduce una finzione di duplice cessione: una prima, da committente a commissionario, e una seconda, da commissionario ad acquirente (cfr. art. 14 Direttiva 2006/112 e art. 2 DPR 633/1972). Pertanto, nell'ipotesi in cui l'operazione realizzata dovesse assumere i contorni di una vendita a distanza B2C intra-UE, la prima cessione sarà una cessione B2B rilevante come cessione interna e la seconda sarà una cessione B2C rilevante nello Stato membro di consumo, con obbligo del commissionario di adempiere gli obblighi IVA in detto Stato, il quale ben potrebbe avvalersi anche del regime OSS. Dopotutto, è la disciplina IVA che attribuisce al commissionario alla vendita la natura di fornitore dei beni, indipendentemente dal luogo in cui il committente è stabilito. E ciò anche nell'ipotesi in cui esso agisca anche nella duplice veste di marketplace facilitatore, atteso che tale secondo ruolo sarebbe, a parere di chi scrive, un mero accidente del contratto di commissione alla vendita, inidoneo ad alterarne la natura. Alla luce di quanto precede, quindi, in caso di e-commerce omnichannel, la società che gestisce il marketplace - registrata all'OSS che ha concluso con le società venditrici un contratto di commissione alla vendita - potrà (rectius, dovrà) dichiarare in tale regime tutte le vendite a distanza intra-UE realizzate “in nome proprio ma per conto delle committenti”, indipendentemente dal luogo in cui esse sono stabilite. Tuttavia, preme segnalare che questa soluzione, seppur ragionevole, allo stato non risulta ancora “validata” dall'Amministrazione finanziaria. Di conseguenza, per evitare qualsiasi contestazione, si suggerisce di presentare un interpello chiedendo conferma sulla possibilità del commissionario alla vendita che abbia anche il ruolo di marketplace di registrarsi all'OSS ed utilizzare tale regime per dichiarare tutte le vendite a distanza intra-UE B2C oggetto del contratto di commissione, incluse quelle con committente stabilito in UE.