OIC 25: emendamenti alla contabilizzazione dell'imposta sostitutiva

L'OIC 25 propone di specificare che l'imposta sostitutiva sia rilevata – nell'alveo della fiscalità differita su operazioni che non hanno effetto sul conto economico – in contropartita della riserva di patrimonio netto da affrancare.

Il Work Plan dell'OIC alle modifiche di taluni principi contabili

L'OIC ha messo in consultazione un “pacchetto” annuale di modifiche ai principi contabili nazionali approvati dal Consiglio di amministrazione dell'Organismo stesso. Le proposte di cambiamento, che tengono conto dei suggerimenti venuti dagli stakeholder, fanno parte dell'attività ordinaria di manutenzione degli standard contabili rinnovati periodicamente in relazione a problemi applicativi riscontrati nella prassi, per i quali non è possibile trovare una soluzione meramente interpretativa.

La consultazione si concluderà a fine luglio, cui è infatti possibile partecipare inviando eventuali commenti all'indirizzo istituzionale dell'OIC. L'obiettivo è di rendere disponibile agli operatori la versione finale degli emendamenti (tra cui quello all'OIC 25 qui analizzato) entro la fine dell'anno.

Emendamenti all'OIC 25 “Imposte sul reddito”

L'OIC ha ricevuto, in particolare, una richiesta di chiarimento relativa alla contabilizzazione dell'imposta sostitutiva da corrispondere per l'affrancamento delle riserve in sospensione di imposta. In poche parole, è stato chiesto se tale imposta sostitutiva debba essere rilevata a conto economico o in riduzione del patrimonio netto.

Le leggi di rivalutazione, com'è noto, consentono alle imprese di rivalutare i beni dell'attivo in contropartita di una riserva di patrimonio netto. Sotto il profilo fiscale, queste leggi sovente prevedono:

• da un lato, il riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti nell'attivo dietro pagamento di una imposta sostitutiva;
• dall'altro lato, il riconoscimento fiscale della riserva di rivalutazione dietro pagamento di un'altra imposta sostitutiva.

Al riguardo, l'OIC 25 tratta la contabilizzazione dell'imposta sostitutiva pagata per affrancare i maggiori valori iscritti nell'attivo per effetto della rivalutazione, ma non tratta la contabilizzazione dell'imposta pagata per affrancare la riserva di rivalutazione.

Nel caso dell'affrancamento dei maggiori valori dell'attivo, il Par. 63 dell'OIC 25 prevede che “il pagamento dell'imposta sostitutiva determina l'iscrizione di un debito tributario nello stato patrimoniale della società a fronte della riduzione della riserva di rivalutazione […]”. Pertanto, l'imposta dovuta è portata a riduzione della riserva di rivalutazione iscritta nel patrimonio netto.

Un trattamento contabile analogo, cioè rilevazione dell'imposta sostitutiva in contropartita al patrimonio netto, è stato adottato dall'OIC nel Documento Interpretativo 10 in occasione di una norma del 2021 che consentiva, tra l'altro, di revocare l'affrancamento pagato per riconoscere fiscalmente la riserva da rivalutazione.

Alla luce di queste considerazioni, si propone di introdurre il Par. 65A prevedendo che la rilevazione dell'imposta sostitutiva sia rilevata in contropartita della riserva di patrimonio netto da affrancare.

Così facendo, le disposizioni relative alla contabilizzazione delle riserve in sospensione d'imposta risulteranno essere le seguenti se gli emendamenti dovessero essere confermati. In particolare, si riportano in commento i Parr. 64, 65 e 65A dell'OIC 25 “Imposte sul reddito”.

Alcune leggi di rivalutazione (informa il Par. 64) possono, infatti, prevedere che in contropartita al maggior valore contabile di un'attività sia iscritta una riserva nel patrimonio netto non soggetta a tassazione (c.d. “riserva in sospensione di imposta”), se non in caso di distribuzione della riserva ai soci. Il regime di sospensione d'imposta della riserva determina una differenza temporanea imponibile tra il valore contabile della riserva e il suo valore fiscale che richiede l'iscrizione di imposte differite alla data della rivalutazione (rilevazione iniziale). Tuttavia, in deroga al Par. 54, le imposte differite relative alla riserva possono non essere contabilizzate se vi sono scarse probabilità di distribuire la riserva ai soci.

La valutazione circa la probabilità di distribuzione della riserva ai soci (integra il Par. 65) è effettuata caso per caso, tenendo conto anche dei seguenti aspetti:

• l'andamento storico di distribuzione dei dividendi e la presenza nel bilancio di altre riserve di entità tale da non richiedere l'utilizzo di riserve in sospensione ai fini della distribuzione;
• la composizione del patrimonio netto, con particolare riguardo alla presenza di altre riserve di entità rilevante, le quali hanno già scontato l'imposta.

La normativa fiscale (così come emendato dal Par. 65A) può, infine, prevedere la facoltà per una società di riallineare il valore fiscale delle riserve in sospensione di imposta mediante il pagamento di un'imposta sostitutiva delle imposte dirette (c.d. affrancamento). In questi casi, il debito per imposta sostitutiva è iscritto nello stato patrimoniale della società a fronte della riduzione della relativa riserva in sospensione di imposta. Gli eventuali interessi dovuti nel caso di pagamento rateale dell'imposta sostitutiva sono rilevati per competenza quando matureranno e imputati al conto economico.

Osservazioni

Com'è noto, i principi contabili nazionali (OIC) vengono approvati dal Consiglio di Amministrazione e sono sottoposti ad un due processi di consultazione.

In seguito alla consultazione, e prima della pubblicazione definitiva, i principi contabili nazionali sono altresì soggetti, ai sensi dell'Art. 11 dello Statuto, al parere dell'Agenzia delle Entrate, della Banca d'Italia, della CONSOB, dell'IVASS e dei Ministeri competenti nella fattispecie.

L'eventuale parere negativo delle istituzioni anzidette è pubblicato congiuntamente al principio contabile approvato dal Consiglio di Amministrazione.

In particolare, in questa sede, si è commentata la proposta dell'OIC ad emendare il principio contabile n. 25 sulle imposte sul reddito, in materia di imposte sostitutive, che, se dovesse essere confermato, dovrebbe avere un'applicazione prospettica (v. Par. 99D) e gli eventuali effetti derivanti dall'applicazione dell'emendamento di cui al Par. 65A dovranno essere rilevati in bilancio retroattivamente ai sensi dell'OIC 29 (v. Par. 101C). Dovrebbe, inoltre, essere consentita l'applicazione prospettica ai sensi dell'OIC 29.