Società a ristretta base: distribuzione utili in assenza di costi documentati

La presunzione giurisprudenziale Secondo una interpretazione della Suprema Corte di Cassazione (sentenza n. 2752 del 30 gennaio 2024) il novellato onere della prova nel processo tributario (art. 7 c. 5-bis D.Lgs. 546/92) non ha mutato il contesto delle cd presunzioni giurisprudenziali di cui è un tipico esempio la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili ai soci di società di capitali a ristretta base partecipativa in cui, di fatto, l'onere probatorio continuerebbe a trasferirsi in capo al contribuente. La delega fiscale, nella parte non ancora attuata dal legislatore delegato, prevede, al fine di assicurare la certezza del diritto tributario, la limitazione della possibilità di presumere la distribuzione ai soci del reddito accertato nei riguardi delle società di capitali a ristretta base partecipativa ai soli casi in cui è accertata, sulla base di elementi certi e precisi, l'esistenza di componenti reddituali positivi non contabilizzati o di componenti negativi inesistenti, ferma restando la medesima natura di reddito finanziario conseguito dai predetti soci. Il caso La questione giunta all'attenzione dei giudici tributari veneti concerneva un caso in cui l'Agenzia delle Entrate aveva ritenuto applicabile ad una società di capitali a ristretta base azionaria, costituita da tre soci legati da rapporto di parentela, la presunzione di distribuzione pro-quota agli stessi degli utili extracontabili. La società definiva la propria posizione sottoscrivendo un atto di adesione con il quale era stato accertato un maggior reddito d'impresa, derivante dall'accertamento di minori costi non documentati. Il conseguente accertamento fondato sulla presunzione di distribuzione di utili occulti ai soci di società a ristretta base proprietaria veniva impugnato da uno dei soci, tra l'altro, per difetto di prova circa l'esistenza della maggiore ricchezza distribuibile, anche alla luce della nuova formulazione dell'art. 7, comma 5bis, del rito tributario. I giudici di primo grado accoglievano il ricorso non condividendo la posizione della Corte di Cassazione secondo la quale la presunzione di distribuzione opera anche allorché il maggior reddito societario derivi dal disconoscimento di un costo effettivamente sostenuto ma non documentato. In particolare, la Corte di primo grado aveva ritenuto che nel caso di specie la pretesa non era stata fondata sul recupero di costi non documentati, bensì sul fatto che, pur ammettendone l'esistenza, l'Ufficio aveva considerato i costi recuperati non inerenti (e non inesistenti) e, pertanto, tale circostanza non era idonea a supportare la tesi della presunzione automatica di distribuzione di utili in capo al socio. Il consolidato orientamento di legittimità I giudici “del riesame” hanno ribaltato l'esito della controversia a favore della parte pubblica. La Corte ha evidenziato l'errore commesso dai primi giudici nel considerare il recupero relativo a “costi non inerenti” anziché “costi non documentati”, come si evinceva agevolmente dallo stesso atto di adesione da parte della società. Fatta questa premessa, i giudici d'appello hanno ritenuto di dare continuità al consolidato orientamento di legittimità secondo cui «in tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel caso di società di capitali a ristretta base azionaria, in caso di accertamento di utili non contabilizzati, opera la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli utili stessi, salva la prova contraria e la dimostrazione che i maggiori ricavi sono stati accantonati o reinvestiti» (Cass. n. 16885/03, n. 10951/02, n. 7174/02), ragion per cui «è legittima la presunzione di attribuzione pro quota ai soci, nel corso dello stesso esercizio annuale, degli utili extra bilancio prodotti da società di capitali a ristretta base azionaria e tale presunzione – fondata sul disposto del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), - induce inversione dell'onere della prova a carico del contribuente" (Cass. n. 21415/2007, 20851/05, n. 6780/03, n. 7218/01).» (Cass. Civ. 12329/2014). La Suprema Corte ha altresì precisato che, nel caso di società a ristretta base sociale la presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili, non viola il divieto di presunzione di secondo grado ed opera non solo quando sia accertata tale ristretta base sociale, ma anche quando sia validamente accertata, a carico della società, la sussistenza di ricavi non contabilizzati, che costituisce il presupposto per l'accertamento a carico dei soci in ordine ai relativi dividendi (ex plurimis Cass. Civ. n. 7174/2002; n. 4695/2002; n. 3254/2000; n. 2390/2000; n. 14006/2003; n. 9519/2009, 8207/2011, 29605/2011). La legge-delega e i confini alla limitazione I giudici territoriali, nella sentenza in commento, hanno altresì considerato inconferente il richiamo fatto dalla difesa del contribuente alla legge-delega 8/09/2023 n. 111 che all'art. 17, comma 1, lettera h) punto 4 stabilisce «... la limitazione della possibilità di presumere la distribuzione ai soci del reddito accertato nei riguardi delle società di capitali a ristretta base partecipativa ai soli casi in cui è accertata, sulla base di elementi certi e precisi, l'esistenza di componenti reddituali positivi non contabilizzati o di componenti negativi inesistenti, ferma restando la medesima natura di reddito finanziario conseguito dai predetti soci.». Ad escludere l'operatività della stessa la presenza, nel caso di specie, di elementi “certi e precisi” ovvero l'omessa documentazione di costi da cui originava la contestazione di “componenti negativi inesistenti”. Sul tema, una parte della dottrina ritiene che la delega, per la precisione delle sue disposizioni, sia «autoapplicativa», «interpretativa» e non necessiti di un apposito decreto delegato. Tuttavia, con la risposta a interrogazione parlamentare n. 5-02650 del 24 luglio 2024, la Commissione Finanze della Camera ha chiarito che la citata previsione della legge delega non è immediatamente applicabile - non essendo stata inserita nel D.Lgs. 13/2024 (contenente disposizioni in materia di accertamento tributario) - e sarà recepita in futuro nel rispetto della tempistica assegnata dalla legge delega. Fonte: CGT II Veneto 27 agosto 2024 n. 687 ...