Società di comodo: mancato conseguimento del reddito minimo

Le effettive condizioni del mercato (Cass. 14 giugno 2024 n. 16600)

Nel caso in esame, una Sas impugnava dinnanzi alla CTP territorialmente competente il provvedimento con il quale il Direttore Provinciale dell'Agenzia delle Entrate aveva respinto l'istanza di disapplicazione delle disposizioni antielusive in materia di società di comodo presentata ai sensi degli artt. 30, comma 4-bis, della Legge n. 724/1994 e dell'art. 37-bis, c. 8, del DPR 600/73 relativamente all'anno d'imposta 2012. La Commissione accoglieva il ricorso, riconoscendo sussistenti i presupposti per la disapplicazione della disciplina delle società di comodo.

Successivamente, la CTR accoglieva l'appello proposto dall'Agenzia delle Entrate, rilevando che:

• il diniego di interpello disapplicativo costituisce un atto autonomamente impugnabile dinanzi al giudice tributario (ex art. 19, c.1, D. Lgs. n. 546 del 1992);
• la s.a.s. non può essere considerata operativa per il sol fatto di aver concesso in affitto a terzi la propria unica azienda (adibita all'esercizio di attività di ristorazione);
• è onere della società dimostrare l'esistenza di particolari situazioni, oggettive e straordinarie che le hanno impedito di raggiungere le soglie minime richieste (esattamente al contrario, nel caso specifico, la società si era limitata a fornire un  generico richiamo alla crisi economica generale).

Avverso tale sentenza la società proponeva ricorso per cassazione evidenziando che, a differenza di quanto riconosciuto dalla sentenza di secondo grado:

• la s.a.s. doveva essere considerata operativa, avendo concesso in affitto a terzi la propria unica azienda;
• la Commissione non aveva tenuto conto di una serie di circostanze atte a dimostrare la presenza di oggettive situazioni che avevano reso impossibile il conseguimento dei ricavi minimi previsti dalla legge (in particolare: la dimensione dell'azienda; il luogo di ubicazione della stessa; il volume d'affari realizzabile);

Con riferimento a quanto sopra la Suprema Corte ha osservato che:

• (da un lato) l'affitto dell'unica azienda non esclude la società dall'ambito applicativo delle disposizioni antielusive previste dalla disciplina relativa alle società di comodo (cfr. Cass. n. 21358/2015);
• (dall'altro), fin dal giudizio di primo grado, la società aveva allegato le precise e specifiche circostanze di fatto afferenti le condizioni del mercato del luogo in cui veniva svolta la sua attività d'impresa (queste circostanze erano già state positivamente valutate dal primo giudice quali oggettive situazioni idonee a giustificare la disapplicazione della disciplina relativa alle società di comodo).

Proprio a quest'ultimo riguardo la Suprema Corte ha ricordato che, in tema di società di comodo, l'impossibilità per l'impresa di conseguire il reddito minimo presunto dalla legge a causa di oggettive situazioni non deve essere intesa in senso assoluto, bensì in termini economici, ovvero assumendo a riferimento le effettive condizioni del mercato (Cass. n. 35816/2023, Cass. n. 34399/2019, Cass. n. 16204/2018, Cass. n. 5080/2017). Questa impossibilità “in senso economico” può essere dovuta proprio all'andamento del mercato, quale luogo (anche in senso figurato) e momento di incontro della domanda e dell'offerta (cd. dinamica dei prezzi), in un determinato settore di attività e in una certa area geografica,

Da qui l'accoglimento del ricorso della società in quanto, a differenza di quanto erroneamente affermato dai giudici di secondo grado, la società non aveva operato un generico riferimento alla “crisi economica generale”, ma aveva motivato specificamente la propria richiesta in termini economici, ovvero sulla base della dimensione dell'azienda, del luogo di ubicazione della stessa, del volume d'affari realizzabile, nonché della qualità e anzianità dei beni strumentali impiegati.

Ritardo esogeno a giustificazione (Cass. 14 giugno 2024 n. 16631)

Nel contenzioso in esame, a giustificazione del mancato conseguimento del reddito minimo, una società operante nel campo delle costruzioni edilizie aveva indicato la circostanza di non essere riuscita a ottenere il rilascio delle autorizzazioni amministrative necessarie per potere avviare l'attività edificatoria su un suolo acquistato nel 2000. Tuttavia, dopo molti anni dall'acquisto:

• la società non aveva ancora avviato l'attività edilizia (risultando in vita solo formalmente);
• mediante l'utilizzo dello schermo societario, la società aveva indebitamente usufruito della detrazione dell'IVA assolta sull'acquisto del terreno e della deduzione del relativo costo dal reddito d'impresa.

Dopo due gradi di giudizio favorevoli alla società, l'Amministrazione Finanziaria proponeva ricorso in Cassazione, In questo contesto il collegio giudicante ha preliminarmente osservato che:

• la disciplina relativa alle cd. società di comodo ha la finalità di disincentivare il fenomeno dell'uso improprio dello strumento societario come involucro per raggiungere scopi, anche di risparmio fiscale, diversi da quelli previsti dal legislatore per tale istituto (come, ad esempio, l'amministrazione dei patrimoni personali dei soci);
• in caso di mancato raggiungimento del reddito minimo previsto, è onere del contribuente fornire la prova contraria, dimostrando l'esistenza di situazioni oggettive (specifiche e indipendenti dalla sua volontà) che hanno impedito il raggiungimento della soglia di operatività e del reddito minimo presunto (cfr. Cass. n. 36606/2021, Cass. n. 17371/2020, Cass. n. 4156/2018, Cass. n. 26728/2017). A titolo esemplificativo può giustificare il mancato superamento del reddito minimo presunto l'accertata impossibilità di utilizzare un immobile per lo svolgimento dell'attività d'impresa, determinata dal protrarsi dei lavori di realizzazione ovvero dal ritardo nel rilascio delle necessarie autorizzazioni, sempreché venga dimostrato che la causa di questo ritardo è imputabile a fattori estranei alla volontà del contribuente (cfr. Cass. n. 23384/2021).

Nel caso specifico, secondo la Suprema Corte, i giudici tributari di secondo grado non avevano compiuto un effettivo esame delle motivazioni per le quali, a distanza di molti anni dall'acquisto del suolo edificabile, la società non era ancora riuscita ad ottenere le autorizzazioni necessarie per poter intraprendere la propria attività imprenditoriale (si veda anche: Cassazione n. 23384/2021).

Infatti, a fronte delle specifiche deduzioni svolte sul punto dall'Amministrazione Finanziaria, non è stato chiarito se le “lungaggini” dell'iter amministrativo fossero dovute all'esistenza di eventuali vincoli edificatori gravanti sul suolo in parola e, in caso di risposta affermativa, se:

• questi vincoli fossero noti alla società fin dal momento dell'acquisto del terreno;
• quali iniziative fossero state attuate dalla società per superare la situazione di impasse venutasi a creare.

In assenza di queste verifiche, stante l'impossibilità di stabilire se il mancato svolgimento dell'attività produttiva con risultati conformi agli standard di legge fosse realmente imputabile a situazioni oggettive indipendenti dalla volontà del contribuente, la Cassazione ha quindi riconosciuto la falsa applicazione al caso di specie della norma prevista dall'art. 30, c- 4-bis, della Legge n. 724/94, rinviando la sentenza impugnata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, ai fini dell'espletamento di un nuovo esame della controversia alla luce dei princìpi di diritto sopra espressi.

Fonte: Cass. 14 giugno 2024 n. 16600

Cass. 14 giugno 2024 n. 16631