Lavori di ristrutturazione: niente proroga per l’assolvimento IVA

Premessa

Le detrazioni dell'IVA assolta a monte per lavori di ristrutturazione estensivi su un bene immobile utilizzato a fini sia professionali che abitativi sono oggetto di un periodo di rettifica di 5 anni sulla base del fatto che i lavori costituiscono “beni d'investimento” o sono invece oggetto di un periodo di rettifica di 15 anni, in quanto tali lavori sono “beni d'investimento immobiliari” ai sensi dell'art. 187 della Direttiva IVA?

Beni d'investimento: focus ai beni immobili in ottica unionale

Sebbene gli Stati membri dispongano di una certa discrezionalità nel definire i “beni d'investimento” ai fini dell'art. 187 della Direttiva IVA, tale discrezionalità non si estende alla possibilità di definire i beni immobili acquisiti come beni d'investimento. Infatti, la nozione di “beni immobili” di cui alla Direttiva IVA, è una nozione autonoma del diritto dell'Unione. La facoltà che l'art. 189 della Direttiva IVA conferisce agli Stati membri di definire la nozione di “beni d'investimento” non si estende quindi alla facoltà di definire la nozione di “beni immobili”, anche qualora il bene in questione sia acquistato quale bene d'investimento.

Alla luce di ciò, va sottolineato che la Direttiva IVA contiene un certo numero di disposizioni riguardanti le prestazioni di servizi relative a beni immobili. Il suo art. 47 prevede che il luogo delle prestazioni di servizi relative a un bene immobile è il luogo in cui è situato il bene. Poi l'art. 199 riguarda le prestazioni di servizi di costruzione, inclusi i servizi di riparazione, pulizia, modifica e demolizione relative a beni immobili. Tali disposizioni della Direttiva IVA operano quindi una distinzione tra i beni immobili e i servizi relativi a beni immobili.

Sulla rettifica dei beni d'investimento

L'art. 187 della Direttiva IVA dispone che, per quanto riguarda i beni d'investimento, la rettifica deve essere ripartita su 5 anni, compreso l'anno in cui i beni sono stati acquistati o fabbricati.

Tuttavia, gli Stati membri possono basare la rettifica su un periodo di 5 anni interi a decorrere dalla prima utilizzazione dei beni.

Per quanto riguarda i beni d'investimento immobiliari, la durata del periodo che funge da base per il calcolo delle rettifiche può essere prolungata sino a 20 anni. La previsione di un periodo di rettifica per la detrazione dell'IVA assolta a monte sui beni d'investimento consente di evitare inesattezze nel calcolo delle detrazioni nonché vantaggi o svantaggi ingiustificati per il soggetto passivo, garantendo così la neutralità dell'imposizione fiscale (Gmina Międzyzdroje (C-500/13). La discrezionalità di cui dispongono gli Stati membri in forza dell'art. 189 della Direttiva IVA per definire il concetto di “beni d'investimento” ai fini dell'applicazione dell'art. 187 di quest'ultima è limitata dalla sentenza della Corte nella causa Verbond van Nederlandse Ondernemingen (51/76). In ogni caso, l'art. 187, par. 1, prima frase, Direttiva IVA, non è subordinato all'adozione da parte degli Stati membri di misure volte a definire i “beni d'investimento”, in quanto spetta agli Stati membri decidere se adottare tali misure. L'obbligo di riconoscere una rettifica in 5 anni per l'IVA versata a monte su beni d'investimento è chiaro, preciso e incondizionato. Di conseguenza, l'art. 187, par. 1, prima frase, della Direttiva IVA soddisfa le condizioni dell'effetto diretto (Almos Agrárkülkereskedelmi, C-337/13).

Il caso

Una società, operante quale studio legale, utilizza il 60% di un immobile a fini professionali (uffici e alloggi accessori) e il restante 40% a scopi privati (residenza del proprietario dello studio legale). Dal 2007 al 2015 ha fatto eseguire lavori importanti su tale immobile che includevano la costruzione di una cantina archivio, di un nuovo padiglione in vetro con uffici e di un vano ascensore; lo spoglio dell'edificio; l'installazione di nuovi isolamenti e rivestimenti; il rifacimento delle tubature e degli allacciamenti per il gas, l'acqua e l'elettricità; il rifacimento di pareti, pavimenti e soffitti; la sistemazione del tetto; l'inserimento di nuovi abbaini e l'installazione di due terrazze sul tetto.

Dal 2014 il Belgio ha cessato di esentare dall'IVA la prestazione di servizi legali. La contribuente si è pertanto registrata ai fini dell'IVA a partire da tale data. In seguito alla registrazione le persone che avevano prestato servizi legali potevano detrarre, a titolo di rettifica, l'IVA che avevano versato sui beni d'investimento acquisiti anteriormente alla registrazione, posto che il periodo di rettifica applicabile non fosse scaduto. Nel calcolare il suo debito IVA, la contribuente ha tentato di detrarre l'IVA assolta a monte sui lavori da essa realizzati sul bene immobile fondandosi sul periodo più lungo di 15 anni applicabile ai “beni d'investimento immobiliari” in conformità del diritto belga.

In seguito a un controllo fiscale, il Fisco ha constatato che la contribuente aveva commesso diverse infrazioni del diritto belga per quanto riguarda il suo assoggettamento all'IVA nel corso del periodo previsto. Affinché il periodo di rettifica di 15 anni si applicasse ai lavori di trasformazione di fabbricati secondo il diritto belga, essi dovevano comportare una nuova prima occupazione dell'immobile. L'amministrazione tributaria ha ritenuto che i lavori che la società aveva fatto eseguire sull'immobile non soddisfacessero tale requisito. Considerando tali lavori quali beni d'investimento, essa ha applicato un periodo di rettifica di 5 anni alla detrazione dell'IVA assolta a monte a essi relativa, richiedendo alla contribuente il pagamento dell'IVA non versata, oltre sanzioni e interessi. Ne seguiva un'impugnazione avverso tale accertamento il quale ha parzialmente accolto la domanda. Contribuente e Fisco interponevano appello al Giudice del rinvio che, sospendendo la questione, rinviava la palla alla CGUE. Per l'Avvocato Generale gli artt. 187 e 189 della Direttiva devono essere interpretati nel senso che essi ostano a una normativa ai sensi della quale alle prestazioni di servizi relative a beni immobili, quali i lavori di ristrutturazione o di trasformazione di un fabbricato, si applica un termine prorogato di rettifica nel corso del quale l'IVA dovuta o assolta a monte per “beni d'investimento immobiliari” può essere rettificata.