Deroghe ai criteri di valutazione e approvazione del bilancio d’esercizio

Deroghe alle regole ordinarie a seguito del Covid-19

Il contesto macroeconomico e politico dell'ultimo triennio, contrassegnato in primo luogo dalla crisi pandemica e successivamente dal conflitto russo-ucraino, ha spinto il legislatore italiano ad apportare una serie di modifiche ai criteri di redazione, valutazione ed approvazione del bilancio d'esercizio.

Le principali deroghe, attualmente in vigore per il bilancio d'esercizio 2023, che saranno oggetto di trattazione del presente documento, sono:

1. le modalità di approvazione del bilancio d'esercizio da parte dell'assemblea dei soci;
2. la sospensione degli ammortamenti;
3. la valutazione dei titoli iscritti nell'attivo circolante.

Approvazione del bilancio dall'assemblea dei soci

Una delle principali deroghe introdotte durante il periodo emergenziale e prorogata negli esercizi successivi, concerne le tempistiche di approvazione del bilancio d'esercizio da parte dell'assemblea dei soci. Il distanziamento sociale e le restrizioni introdotte durante la pandemia hanno reso impossibile riunire più persone nello stesso luogo, rendendo complicata la convocazione degli organi assembleari per l'approvazione del bilancio. In questo contesto, il legislatore è intervenuto con il D.L. 18/2020 (conv. L. 24.04.2020 n.27 – c.d. Cura Italia) che ha esteso i termini entro i quali indire l'assemblea dei soci per procedere con l'approvazione del bilancio d'esercizio. In particolare, il Decreto in esame, prevede la possibilità di convocare l'assemblea ordinaria entro il termine di 180 giorni dalla chiusura del bilancio; è altresì sancito che, nel caso cui la società facesse ricorso a tale maggior termine, rispetto a quello ordinario pari a 120 giorni, non sarebbe tenuta a motivare adeguatamente la decisione assunta. L'altra novità prevista dal Decreto concerne l'introduzione della modalità di voto “a distanza” al fine di consentire ai soci di partecipare alle deliberazioni assembleari, senza che vi sia una specifica indicazione nello statuto societario.

L'art. 3, comma 12-duodecies, del D.L. Milleproroghe, inserito in sede di conversione nella L. 23.2.2024 n.18, ha prorogato il termine previsto dal Decreto Cura Italia, prevedendo la possibilità di svolgere le adunanze assembleari “a distanza”, a prescindere dalle prescrizioni statutarie, per le assemblee “tenute” entro il 30.04.2024; ai sensi dell'art. 11, comma 2, del Ddl Capitali, quest'ultimo termine è stato differito al 31.12.2024.

Sospensione degli ammortamenti

L'intervento del legislatore non si è limitato all'emanazione di specifiche disposizioni concernenti le modalità di approvazione del bilancio d'esercizio ma anche ha previsto l'introduzione di una serie di deroghe relative alle valutazioni di specifiche poste di bilancio, determinando un vero e proprio corpus normativo contabile emergenziale. In questa direzione, una delle deroghe più rilevanti è rappresentata dal regime di sospensione degli ammortamenti.

La deroga in esame, introdotta per la prima volta dal D.L. 104/2020, art. 60, comma 7 bis – 7 quater, e prorogata con il D.L. 198/2022, art. 3, comma 8, per l'esercizio in corso al 31/12/2023, prevede che le società possano sospendere l'iscrizione dei costi di ammortamento nel conto economico del bilancio d'esercizio, così come previsti dai piani di ammortamento delle immobilizzazioni materiali ed immateriali disponibili per l'uso.

Il regime della sospensione degli ammortamenti fa venir meno il principio della sistematicità del processo di ammortamento, consentendo di fatto la realizzazione di politiche di bilancio da parte della società. Tale condizione non genera effetti da punto di vista fiscale dal momento che gli ammortamenti non imputati sono fiscalmente deducibili ai fini del calcolo delle imposte dell'esercizio.

Il regime non prevede specifichi requisiti per la sua applicazione dal momento che può riguardare, a discrezione della società, un singolo asset ovvero un'intera categoria di immobilizzazioni. È altresì possibile sospendere totalmente o anche solo parzialmente l'importo degli ammortamenti da imputare a conto economico. Pertanto, la sospensione degli ammortamenti può essere effettuata fino al 100% dell'ammortamento del costo delle immobilizzazioni materiali ed immateriali. Ne consegue che, la quota di ammortamento non imputata, di competenza dell'esercizio, verrà rinviata all'esercizio successivo, modificando il piano di ammortamento originario e, in questa direzione, la sua vita utile. Qualora quest'ultima non possa essere prolungata, secondo l'OIC 9, la quota di ammortamento che verrà imputata a conto economico negli esercizi successivi dovrà essere maggiore, in modo da lasciare invariata la vita utile del cespite non ammortizzato.

Ai sensi dell'art. 60, comma 7, del D.L. 104/2020, nel caso di adozione della deroga in esame, la società dovrà destinare a riserva indistribuibile una quota dell'utile d'esercizio pari alla somma degli ammortamenti che avrebbero dovuto imputare a conto economico nell'esercizio. Qualora l'utile dell'esercizio risultasse di importo inferiore alla somma degli ammortamenti sospesi, la società dovrebbe costituire la medesima riserva indistribuibile attingendo dalle altre riserve patrimoniali utilizzabili. Infine, se la società non disponesse di riserve disponibili, dovrebbe costituire tale riserva con l'utile dell'esercizio degli esercizi successivi.

Valutazione dei titoli nell'attivo circolante

Un'altra deroga prevista dal legislatore italiano, rientrante all'interno del corpus normativo contabile emergenziale, è relativa alla valutazione dei titoli iscritti nell'attivo circolante, prevista dall'art. 2426 del Codice civile. Ai sensi dell'art. 45 del decreto “Semplificazioni Fiscali”, le società che redigono il bilancio in base alle disposizioni del Codice civile, integrato ed interpretato dai principi contabili OIC, possono valutare i titoli nell'attivo circolante utilizzando lo stesso valore di iscrizione presente nell'ultimo bilancio approvato, senza considerare il relativo fair value. La disposizione in esame non è tuttavia applicabile nel caso in cui il minor valore desumibile dall'andamento del mercato assume carattere durevole ovvero in presenza di strumenti finanziari derivati, anche se rientranti nell'attivo circolante.