Esclusa l’accessorietà IVA per i servizi di organizzazione di aste di beni

Prestazione unica o accessoria: il solco segnato dalla CGUE

Quando un'operazione sia costituita da una serie di elementi e di atti, si dovranno vagliare tutte le circostanze nelle quali si svolge tale operazione per determinare se essa dia luogo, ai fini IVA, a due o più prestazioni distinte o ad un'unica prestazione (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, C‑282/22). In talune circostanze, più prestazioni formalmente distinte, che potrebbero essere fornite separatamente e dar così luogo, individualmente, a imposizione o a esenzione, devono essere considerate come un'unica operazione quando non sono indipendenti. Ciò si verifica qualora uno o più elementi debbano essere considerati come costitutivi della prestazione principale, mentre altri elementi debbano essere, invece, vagliati alla stregua di una o più prestazioni accessorie che condividono il medesimo trattamento fiscale riservato alla prestazione principale. A tal riguardo, un criterio da prendere in considerazione è l'assenza di una finalità autonoma della prestazione dal punto di vista del consumatore medio. Così, una prestazione dev'essere considerata accessoria a una prestazione principale quando per la clientela non costituisce un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire al meglio della prestazione principale (Deco Proteste – Editores, C‑505/22).

La vicenda

Una società portoghese, esercita un'attività di mutuante su pegno, consistente nella concessione di prestiti garantiti da beni mobili, che risulta esente ai fini IVA. Quando i mutuatari non ritirano i beni dati in pegno o sono in ritardo di oltre tre mesi nel rimborso dell'importo prestato o nel pagamento dei relativi interessi, la società procede alla vendita all'asta di tali beni, percependo una commissione di vendita a carico del mutuatario stesso, pari all'11% del prezzo di aggiudicazione. In seguito ad un controllo fiscale, l'autorità tributaria e doganale constatava che la società non aveva assoggettato ad IVA le commissioni di vendita, ritenendo che le stesse rimunerassero non già una prestazione accessoria al contratto di prestito su pegno, bensì ad un'operazione indipendente dalla concessione dello stesso e che non potessero quindi beneficiare dell'esenzione IVA. Da qui venivano assoggettate ad IVA le suddette commissioni, con conseguente rettifica dell'importo dovuto alle casse erariali.

In seguito al ricorso amministrativo interposto dalla contribuente, l'autorità fiscale lo rigettava per il motivo che la vendita all'asta dei beni dati in pegno non costituiva un mezzo per fruire al meglio della prestazione principale del mutuante, vale a dire il prestito su pegno, bensì un fine a sé stante. Tale vendita, alla luce della giurisprudenza derivante dalla sentenza pronunciata nel caso Part Service (C‑425/06), non può essere considerata una prestazione accessoria a tale prestazione principale. Inoltre, detta vendita sarebbe un semplice meccanismo di recupero dei crediti presso i mutuatari, che consente al mutuante di invocare la garanzia prestata al momento della conclusione del contratto di prestito su pegno, e non rientrerebbe in tale contratto. Decisione confermata anche dal tribunale di primo grado. Dinnanzi al giudice di appello la contribuente si è ancorata a due aspetti:

• l'organizzazione della vendita non può dissociarsi dal prestito su pegno, la cui concessione risulta esente IVA;
• la commissione di vendita, la cui aliquota è fissata dal legislatore, non è il corrispettivo di una prestazione di servizi, avendo natura di tassa.

Da qui il giudice ha osservato come la commissione ha lo scopo di compensare il mutuante per l'organizzazione e lo svolgimento delle vendite dei beni dati in pegno, di cui risulta responsabile, ritenendo che la stessa non essendo il corrispettivo di una prestazione di servizio pubblico, non ha natura di tassa. Inoltre, per lo stesso, i servizi di vendita all'asta dei beni dati in pegno non fanno parte dei servizi di concessione di credito e non costituiscono quindi un'operazione unica con questi ultimi (Frenetikexito, C‑581/19).

Infatti, il servizio di concessione di credito potrebbe essere garantito senza alcuna restrizione anche se un terzo si occupasse della vendita dei beni dati in pegno. Inoltre, il contratto di prestito su pegno non dipenderebbe né materialmente né formalmente dal soggetto che vende i beni dati in pegno in caso di inadempimento di tale contratto. Il giudice del rinvio rileva tuttavia che, tenuto conto del fatto che la normativa nazionale disciplina la vendita all'asta dei beni dati in pegno e pone l'organizzazione di tale vendita a carico del mutuante, non è escluso che tale attività possa essere qualificata come prestazione accessoria alla concessione del prestito su pegno.

Ora, vista la particolarità della situazione, la Corte ha sospeso la questione rinviando alla CGUE.

Il punto della CGUE

Il procedimento principale verte sulla vendita all'asta di beni dati in pegno nell'ambito di un prestito su pegno, qualora il mutuatario interessato non adempia ai propri obblighi derivanti dal contratto di mutuo per un periodo superiore a tre mesi. Il giudice del rinvio ritiene che rientrino nell'espressione «concessione e negoziazione di crediti», ai sensi dell'articolo 135, paragrafo 1, lettera b), della direttiva IVA, le prestazioni relative alla concessione di prestiti garantiti da beni mobili dati in pegno. Pur ritenendo che, nel procedimento principale, le prestazioni relative all'organizzazione della vendita all'asta di beni dati in pegno non possano essere considerate prestazioni indissociabili dalla prestazione di concessione di prestiti su pegno nell'ambito della quale tali beni fungono da garanzia e che non costituiscano quindi un'operazione unica con tali prestiti ai fini dell'IVA, tale giudice nutre tuttavia dubbi al riguardo poiché la normativa nazionale prevede che l'organizzazione della vendita all'asta dei beni dati in pegno spetti al mutuante. La Corte, dopo aver ripreso la giurisprudenza in tema di prestazione unica ed accessoria, si è focalizzata sulla questione in esame. 

Va anzitutto premesso che i termini con i quali il legislatore UE ha designato le esenzioni previste all'articolo 135, paragrafo 1, della direttiva IVA devono essere interpretati restrittivamente, dato che tali esenzioni costituiscono deroghe al principio generale secondo cui l'IVA è riscossa per ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo (O. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty reprezentowany przez O, C‑250/21). A tal riguardo, secondo la CGUE, risulta che la vendita all'asta dei beni dati in pegno, dopo il decorso di un termine di tre mesi durante il quale il mutuatario non ha adempiuto ai suoi obblighi contrattuali, da un lato, e la concessione del prestito su pegno, dall'altro, costituiscono prestazioni distinte e indipendenti alla luce dell'articolo 135, paragrafo 1, lettera b), della direttiva IVA.

In primo luogo, tali prestazioni non dipendono né materialmente né formalmente l'una dall'altra. La prestazione consistente nella concessione del credito potrebbe essere fornita allo stesso modo se la vendita all'asta dei beni dati in pegno fosse effettuata e organizzata da un terzo.

In secondo luogo, la vendita all'asta del bene dato in pegno non può essere qualificata come conclusione abituale della concessione del prestito su pegno. Al contrario, tale vendita è realizzata solo nell'ipotesi in cui il mutuatario venga meno agli obblighi ad esso incombenti in forza del contratto di prestito su pegno. Peraltro, il mutuatario, fino al momento dell'aggiudicazione, può pagare il capitale e i relativi interessi per recuperare il bene dato in pegno. Pertanto, non si può ritenere che la vendita all'asta sia indissociabile dalla concessione del prestito su pegno.

In terzo luogo, risulta che la vendita all'asta dei beni dati in pegno persegue una finalità autonoma rispetto alla concessione del prestito su pegno. Certamente, recuperare il capitale e i relativi interessi rientra nella natura stessa del contratto di prestito su pegno, che riserva al mutuante il diritto di concretizzare la garanzia mediante la vendita forzata del bene dato in pegno. Tuttavia, tale circostanza non può essere interpretata nel senso che la prestazione di vendita all'asta ha carattere accessorio rispetto alla concessione del prestito su pegno. Infatti, sebbene tale vendita sia finalizzata al pagamento del capitale e degli interessi relativi a tale prestito, essa non costituisce un semplice mezzo per fruire al meglio della prestazione relativa alla concessione di detto prestito, bensì un fine a sé stante.

In quarto luogo, una siffatta valutazione del carattere distinto e indipendente delle prestazioni relative all'organizzazione della vendita all'asta dei beni dati in pegno è conforme all'esigenza di interpretare restrittivamente i termini impiegati per designare le esenzioni previste all'articolo 135, paragrafo 1, della direttiva IVA.

In quinto luogo, una siffatta valutazione non può essere messa in discussione dal fatto che l'organizzazione della vendita all'asta in caso di inadempimento del mutuatario superiore a tre mesi nonché la concessione al mutuante di una commissione di vendita per un importo pari all'11% del prezzo di aggiudicazione del bene sono previste, rispettivamente, all'articolo 20, paragrafo 1, e all'articolo 25 del decreto-legge n. 365/99. Risulta infatti, con riserva di verifica da parte del giudice del rinvio, che tale commissione non costituisce il corrispettivo, sotto forma di tassa, di un servizio pubblico, ma ha il solo scopo di compensare il mutuante per la realizzazione e l'organizzazione della vendita all'asta dei beni dati in pegno.

In conclusione, per la CGUE “l'articolo 135, paragrafo 1, lettera b), della direttiva IVA deve essere interpretato nel senso che le prestazioni relative all'organizzazione di vendite all'asta di beni dati in pegno non hanno carattere accessorio rispetto alle prestazioni principali relative alla concessione di crediti su pegno, ai sensi di tale disposizione, di modo che esse non condividono il medesimo trattamento fiscale riservato a tali prestazioni principali in materia di IVA”.

Fonte: CGUE 18 aprile 2024 (C-89/23)