Abilitazione alla professione forense: corsi obbligatori e disciplina IVA

Premessa

Nell'interpello esaminato dall'Agenzia delle Entrate (Risp. 28 marzo 2024 n. 82) viene richiesto quale sia il trattamento fiscale ai fini IVA per i corsi di formazione obbligatori per l'abilitazione all'esercizio della professione forense.

Il caso

La società Alfa spa (accreditata presso il Consiglio Nazionale Forense) opera nel mondo della formazione forense, erogando corsi di preparazione alle professioni legali ''in presenza (…) nonché online in modalità sincrona, grazie all'impiego di una piattaforma molto intuitiva ed utile per l'interazione diretta tra studenti e corpo docenti''.

L'accreditamento determina che la società “è stata riconosciuta come Scuola Forense, pertanto può erogare il corso obbligatorio previsto per l'abilitazione alla professione forense”.

Viene chiesto il trattamento fiscale ai fini IVA dei corsi e, in particolare, se sia possibile applicare il regime di esenzione IVA disposto dall'art. 10, primo c., n. 20), DPR 633/72).

Normative comunitaria e domestica di riferimento

L'art. 132, par. 1), Direttiva 28 novembre 2006, n. 112/CE, individua tra le operazioni che gli Stati membri esentano dall'IVA, alla lettera i) “l'educazione dell'infanzia o della gioventù, l'insegnamento scolastico o universitario, la formazione o la riqualificazione professionale, nonché le prestazioni di servizi e le cessioni di beni con essi strettamente connesse, effettuate da enti di diritto pubblico aventi lo stesso scopo o da altri organismi riconosciuti dallo Stato membro interessato come aventi finalità simili”. In forza del citato art. 132, Direttiva 112/2006/CE, gli Stati membri possono esentare dall'IVA le operazioni educative dell'infanzia e della gioventù e d'insegnamento scolastico o universitario, ivi compresa la formazione o la riqualificazione professionale, sempre che le stesse siano effettuate da Enti di diritto pubblico aventi lo stesso scopo o da altri organismi riconosciuti dallo Stato membro interessato come aventi finalità simili.

L'art. 10, primo c., n. 20), DPR 633/1972, stabilisce l'esenzione dall'IVA per “le prestazioni educative dell'infanzia e della gioventù e quelle didattiche di ogni genere, anche per la formazione, l'aggiornamento, la riqualificazione e riconversione professionale, rese da istituti o scuole riconosciuti da pubbliche amministrazioni e da ONLUS (…)”. La disposizione domestica subordina l'applicazione del beneficio dell'esenzione dall'IVA al verificarsi di due requisiti, uno di carattere oggettivo e l'altro soggettivo, stabilendo che le prestazioni:

• devono essere di natura educativa dell'infanzia e della gioventù o didattica di ogni genere, ivi compresa l'attività di formazione, aggiornamento, riqualificazione e riconversione professionale;
• devono essere rese da istituti o scuole riconosciuti da pubbliche Amministrazioni. In merito al requisito del riconoscimento degli istituti o scuole private che svolgono attività di natura educativa, didattica o formativa si evidenzia preliminarmente che la normativa comunitaria non specifica le condizioni e le procedure per il riconoscimento dei prestatori di servizi ammessi all'esenzione dall'IVA, rinviando la disciplina del riconoscimento al Legislatore nazionale. L'art. 10, primo c., n. 20), DPR 633/72, nel recepire la disposizione fiscale comunitaria, non fornisce alcuna indicazione sulle condizioni per il riconoscimento, assumendo quest'ultimo come presupposto da cui consegue l'applicazione del beneficio dell'esenzione dall'IVA. La disciplina dei requisiti e delle forme di riconoscimento viene operata da norme diverse da quelle fiscali.

L'Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti sull'argomento con la Circ. 22/E/2008 con la quale ha precisato che:

• la definizione di “istituti e scuole” usata dalla norma di riferimento non è tassativa per quanto riguarda i soggetti ammessi al beneficio;
• l'esenzione vale anche se il riconoscimento di istituti o scuole proviene dall'Amministrazione dello Stato che non sia quella scolastica;
• il riconoscimento deve riguardare specificamente il corso educativo, didattico o di formazione che l'organismo intende realizzare;
• il requisito del riconoscimento pubblico è soddisfatto anche in caso di finanziamento di un progetto didattico o formativo da parte di un Ente pubblico, costituendo la sovvenzione, infatti, un atto concludente ai fini, appunto, del riconoscimento. In tal caso l'esenzione spetta soltanto per il progetto approvato e non per l'intera attività svolata dall'Ente finanziato.

Per i soggetti privati che effettuano attività di pertinenza delle Amministrazioni pubbliche diverse dalla Pubblica istruzione, come avviene per i corsi di formazione, il riconoscimento deve avvenire da parte degli organismi pubblici competenti in materia e, quindi, ad esempio da Regioni ed Enti locali, attraverso le modalità stabilite, come la predisposizione di appositi Albi o Istituti di accreditamento.

Corsi di formazione e disciplina IVA

L'art. 10, primo c., n. 20), DPR 633/72, prevede l'esenzione ai fini dell'IVA per le prestazioni educative dell'infanzia e della gioventù e quelle didattiche di ogni genere, anche per la formazione, l'aggiornamento, la riqualificazione e riconversione professionale, rese da istituti o scuole riconosciuti da pubbliche Amministrazioni.

L'applicazione di questa esenzione è subordinata al verificarsi di due requisiti, uno di carattere oggettivo e l'altro soggettivo. A tal fine, in particolare, le prestazioni devono essere:

• “a) di natura educativa dell'infanzia e della gioventù o didattica di ogni genere, ivi compresa l'attività di formazione, aggiornamento, riqualificazione e riconversione professionale [requisito oggettivo];
• b) rese da istituti o scuole riconosciuti da pubbliche amministrazioni [requisito soggettivo]”.

Per quanto attiene al requisito soggettivo, viene previsto che per gli organismi privati operanti nelle aree riconducibili alla competenza di Amministrazioni ed Enti pubblici, ''il riconoscimento utile ai fini fiscali continua ad essere effettuato dai soggetti pubblici competenti per materia (Regioni, Enti locali, ecc.), con le modalità previste per le specifiche attività educative, didattiche e formative, ad esempio con l'iscrizione in appositi albi o attraverso l'istituto dell'accreditamento”.

In altri termini, il requisito soggettivo per l'esenzione IVA viene riconosciuto esclusivamente a quei soggetti che la pubblica Amministrazione riconosce perché, sulla base dei requisiti posseduti (quali l'idoneità dei docenti, l'efficienza delle strutture e del materiale didattico, ecc.) sono in grado di offrire prestazioni didattiche o formative aventi finalità simili a quelle erogate dagli organismi di diritto pubblico.

Per quanto attiene il requisito oggettivo il riconoscimento di cui all'art. 10, primo c., n. 20), DPR 633/72 deve riguardare specificatamente il corso educativo, didattico, che l'organismo intende realizzare.

Il Consiglio Nazionale Forense è:

• un Ente pubblico non economico a carattere associativo istituito “per garantire il rispetto dei principi previsti dalla presente legge e delle regole deontologiche, nonché con finalità di tutela della utenza e degli interessi pubblici connessi all'esercizio della professione e al corretto svolgimento della funzione giurisdizionale (...)”;
• dotato di autonomia patrimoniale e finanziaria, determina la propria organizzazione con appositi regolamenti, nel rispetto delle disposizioni di legge, ed è soggetto esclusivamente alla vigilanza del Ministro della Giustizia.

Per quanto sinora rilevato, il CNF appare un soggetto idoneo a effettuare il riconoscimento ai fini fiscali nei termini prima chiariti, sia con riferimento al requisito soggettivo che a quello oggettivo.

In merito al requisito oggettivo, il DM 9 febbraio 2018, n. 17, rubricato “Regolamento recante la disciplina dei corsi di formazione per l'accesso alla professione di avvocato, ai sensi dell'art. 43, c. 2, della legge 31 dicembre 2012, n. 247”, all'art. 2, prevede che:

1. questi corsi obbligatori di formazione possono essere “organizzati dai consigli dell'ordine e dalle associazioni forensi giudicate idonee, nonché dagli altri soggetti previsti dalla legge (...)”;
2. in quest'ultima ipotesi, cioè quando la formazione è erogata da “altri soggetti previsti dalla legge”, “i corsi devono essere accreditati dai consigli dell'ordine, sentito il Consiglio nazionale forense, (...), o dallo stesso Consiglio qualora i corsi abbiano rilevanza nazionale. In tale ultima ipotesi il Consiglio nazionale forense adotta il relativo provvedimento entro il termine di trenta giorni”, decorsi inutilmente i quali scatta il silenzio­assenso. L'interessato presenta apposita istanza di accreditamento contenente una serie d'informazioni, tra cui “b) esaustive indicazioni su organizzazione e durata del corso, date di inizio e fine delle attività formative, sede e spazi disponibili, capacità ricettiva, sistema di controllo delle presenze”.

L'accreditamento riguarda il soggetto erogatore (i.e. istante), in relazione all'organizzazione del corso di formazione denominato “Scuola Forense Alfa”: l'accreditamento è riferito allo specifico corso indicato nell'istanza e non è estensibile a sue eventuali ripetizioni.

Nel caso in esame, l'Agenzia delle Entrate ritiene sussistenti entrambi i requisiti, oggettivo e soggettivo, richiesti dall'art. 10, primo c., n. 20), DPR 633/72, ai fini dell'applicazione del regime di esenzione da IVA ai corsi di formazione per l'accesso alla professione di Avvocato tenuti dalla società Alfa.

Fonte: Risp. AE 28 marzo 2024 n. 82