IVA: aliquota ridotta per le strutture ricettive

Con la sentenza resa nella causa C-733/22 dell'8 febbraio 2024, la Corte di giustizia dell'Unione europea è intervenuta sul potere discrezionale a disposizione degli Stati membri per determinare le condizioni di applicazione dell'aliquota IVA ridotta alle prestazioni di alloggio nelle strutture ricettive.

Origine della controversia

Ad una società di diritto bulgaro è stato accertato che, nel periodo 2016-2020, aveva preso in locazione un complesso turistico di appartamenti di proprietà di privati.

In base ai contratti di gestione dei beni immobili facenti parte di tale complesso, i proprietari hanno accettato che la società gestisca, conservi e conceda in locazione a loro nome detti beni a terzi.

Pertanto, durante il suddetto periodo, la società ha esercitato un'attività ricettiva, applicando l'IVA con l'aliquota ridotta del 9%.

Stante l'assenza, dall'8 marzo 2019, del certificato di classificazione della struttura ricettiva richiesto dalla normativa IVA ai fini dell'applicazione dell'aliquota ridotta, le Autorità fiscali bulgare hanno preteso la maggiore imposta dovuta dalla società sulle prestazioni di natura ricettiva dalla medesima rese, calcolata in base all'aliquota ordinaria del 20%.

Nel giudizio di primo grado, la società è risultata vittoriosa. Essa, infatti, aveva compiuto tutti i passi necessari per ottenere il certificato di classificazione, avendo presentato, rispettivamente nel 2016 e nel 2019, le relative domande, ma che il Ministero del Turismo non aveva rilasciato tempestivamente i certificati richiesti. Il giudice di primo grado ha, quindi, ritenuto che, conformemente alla giurisprudenza della Corte risultante, in particolare, dalla sentenza Madgett e Baldwin (cause riunite C‑308/96 e C‑94/97), il regime speciale di tassazione dei servizi turistici dovesse essere applicato in base alla natura dell'attività svolta e non in base ad una registrazione disciplinata da una legge speciale, qual è la legge sul turismo.

Nel successivo grado di giudizio, il giudice ha deciso di sospendere il procedimento, non essendo chiaro se sia legittimo, sul piano comunitario, che il diritto bulgaro subordini l'applicazione dell'aliquota IVA ridotta alla classificazione della struttura ricettiva richiesta dalla legge sul turismo, anziché alla natura dell'attività esercitata.

Più nello specifico, alla Corte è stato chiesto se l'art. 98, par. 2, della Direttiva n. 2006/112/CE, in combinato disposto con il punto 12) dell'allegato III della stessa Direttiva, osti ad una normativa nazionale in forza della quale l'aliquota IVA ridotta per l'alloggio fornito da alberghi e strutture simili è soggetta all'obbligo, per tali strutture, di disporre di un certificato di classificazione.

Quadro normativo di riferimento

In deroga all'art. 96 della Direttiva n. 2006/112/CE, secondo cui ciascuno Stato membro applica la stessa aliquota IVA ordinaria alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi, il successivo art. 98 prevede la possibilità di applicare aliquote IVA ridotte e, a tal fine, l'allegato III della citata Direttiva n. 2006/112/CE elenca in maniera esaustiva le categorie di cessioni di beni e di prestazioni di servizi che possono essere assoggettate ad aliquota ridotta.

In particolare, il punto 12) consente agli Stati membri di applicare un'aliquota IVA ridotta all'alloggio fornito da alberghi e simili, compresi gli alloggi per vacanze e l'affitto di posti per campeggio e di posti per roulotte.

Tale disposizione è formulata in termini equivalenti a quelli dell'art. 135, par. 2, comma 1, lett. a), della Direttiva n. 2006/112/CE, secondo cui sono escluse dal beneficio dell'esenzione prevista, per l'affitto e la locazione di beni immobili, dall'art. 135, par. 1, lett. l), le prestazioni di alloggio, quali sono definite dalla legislazione degli Stati membri, effettuate nel settore alberghiero o in settori aventi funzioni analoghe, comprese le locazioni di campi di vacanza o di terreni attrezzati per il campeggio.

Fermo restando che le prestazioni di alloggio rese nell'ambito del settore alberghiero s'intendono quali sono definite dalla legislazione degli Stati membri, il giudice del rinvio ha osservato che il diritto bulgaro definisce la nozione di alloggio facendo riferimento alla legge sul turismo, in forza della quale le strutture ricettive devono disporre di un certificato di classificazione, anche solo provvisoria.

Dal canto suo, la giurisprudenza comunitaria ha già avuto modo di stabilire che gli Stati membri, nel definire le operazioni di alloggio da assoggettate ad imposta in deroga al regime di esenzione, beneficiano di un margine di discrezionalità, spettando quindi a questi ultimi introdurre i criteri ritenuti opportuni per distinguere le operazioni imponibili da quelle non imponibili (causa C-270/09, McDonald Resorts).

Orientamento della Corte

La Corte ha ricordato che gli Stati membri possono, in linea di principio, scegliere di applicare un'aliquota IVA ridotta a determinati servizi di alloggio di cui al punto 12) dell'allegato III della Direttiva n. 2006/112/CE, applicando l'aliquota ordinaria ad altri servizi della stessa tipologia.

La facoltà di applicare selettivamente l'aliquota IVA ridotta è soggetta alla duplice condizione, da un lato, di isolare dalla categoria di prestazioni interessata soltanto elementi concreti e specifici e, dall'altro, di rispettare il principio di neutralità fiscale.

Nel caso di specie, tenuto conto che l'obbligo di classificazione previsto dalla normativa bulgara riguarda tutte le prestazioni di alloggio fornito da alberghi e simili, la Corte ha escluso che tale normativa limiti l'applicazione dell'aliquota IVA ridotta ad aspetti concreti e specifici della categoria di prestazioni in esame.

Laddove, tuttavia, il giudice del rinvio verificasse, alla luce della normativa nazionale e delle circostanze di fatto, che l'alloggio in una struttura classificata possa costituire un aspetto concreto e specifico della stessa categoria, il medesimo giudice del rinvio dovrebbe appurare se l'applicazione selettiva dell'aliquota IVA ridotta alle sole strutture ricettive classificate ai sensi della legge sul turismo vìoli il principio di neutralità fiscale.

Dato che, in base al predetto principio, beni o servizi simili, in concorrenza tra loro, non possono essere trattati in modo diverso dal punto di vista dell'IVA, la Corte ha osservato che, se l'alloggio in una struttura classificata dovesse essere considerato come una prestazione di servizi identificabile, in quanto tale, separatamente dall'alloggio in una struttura non classificata, occorrerebbe esaminare se il possesso del certificato di classificazione sia tale da creare, nella prospettiva del consumatore medio, una differenza tra le strutture classificate e quelle non classificate, di modo che ciascuna di esse sia idonea a rispondere ad esigenze distinte e, pertanto, ad avere un'influenza determinante sulla decisione del consumatore medio di optare per l'una o per l'altra tipologia di alloggio.

In proposito, ha rilevato la Corte, la classificazione di una struttura da parte delle Autorità nazionali può, in linea di principio, rappresentare una garanzia, agli occhi del consumatore medio, quanto al livello, alla portata e alla qualità delle prestazioni. Tuttavia, non si può escludere che altri elementi più facilmente consultabili e suscettibili di essere regolarmente aggiornati, quali i voti, le foto e i commenti lasciati da altri clienti su piattaforme di prenotazione on line possano anch'essi avere un'influenza decisiva sulla scelta del consumatore medio, se non addirittura un'influenza più decisiva della classificazione stessa.

In ogni caso, nonostante la temporanea assenza di classificazione si ponga in violazione della legge sul turismo, è dato osservare che, secondo la giurisprudenza comunitaria, il principio di neutralità fiscale esclude la differenziazione generalizzata tra operazioni illecite e lecite.

In conclusione, la Corte ha dichiarato che è vietato negare l'applicazione dell'aliquota IVA ridotta all'alloggio fornito da alberghi e strutture simili in assenza del certificato di classificazione, a meno che l'alloggio in una struttura classificata costituisca un aspetto concreto e specifico della stessa categoria di prestazioni e la differenza di aliquota rispetti il principio di neutralità fiscale.

Fonte: CGUE 8 febbraio 2024 (C-733/22)