Medico del lavoro: quando l’attività non è soggetta ad IRAP

La questione Un contribuente svolgeva l'attività di medico del lavoro, sia in convenzione con il S.S.N. che in libera professione. Sul presupposto che detta ultima era stata esercitata con l'ausilio di beni strumentali «minimi ed indispensabili» ed avvalendosi della collaborazione di una sola impiegata, priva di qualifica specifica, deputata alla sola gestione dei pazienti, della clientela e della segreteria, presentava istanza di rimborso dell'IRAP corrisposta assumendo l'insussistenza dei presupposti per l'assoggettamento all'imposta (art. 2, d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446). L'Agenzia delle Entrate rigettava l'istanza rilevando che l'attività svolta da altro collaboratore, tecnico audiometrista, rilevava ai fini dell'autonoma organizzazione integrando il presupposto impositivo. I giudici di prime cure accoglievano il ricorso rilevando come il tecnico audiometrista non fosse un collaboratore del ricorrente e svolgesse un'attività meramente esecutiva limitata alla messa a disposizione delle attrezzature necessarie per l'emissione di un tracciato audiometrico. In ragione delle caratteristiche della prestazione riconducibile a quest'ultimo, veniva escluso il presupposto della «organizzazione di capitali e lavoro altrui». La sentenza veniva riformata in appello avendo i giudici “del riesame” ritenuto che avesse valore dirimente la natura delle mansioni offerte dal collaboratore e che queste ultime non potessero essere considerate meramente esecutive in quanto non erano occasionali, avevano natura professionale, erano state rese da soggetto titolare di partita IVA la cui attività concorreva con la professionalità del contribuente cui venivano sottoposti i tracciati audiometrici. Il medico ricorreva, quindi, in Cassazione. La nozione di autonoma organizzazione La Corte Costituzionale (sentenza 21 maggio 2001, n. 156) ha esplicitato la nozione di autonoma organizzazione nell'esercizio dell'attività di lavoro autonomo riconoscendola, ai fini IRAP, quando il contribuente: sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell'organizzazione, e non sia quindi inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l'id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l'esercizio dell'attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui. Le Sezioni Unite della Corte di Cassazione (sentenza 10 maggio 2016, n. 9451) hanno ulteriormente chiarito il perimetro entro il quale l'attività del lavoratore autonomo è assoggettabile ad IRAP precisando che il requisito dell'autonoma organizzazione non ricorre quando il contribuente, responsabile dell'organizzazione, impieghi beni strumentali non eccedenti il minimo indispensabile all'esercizio dell'attività e si avvalga di lavoro altrui non eccedente l'impiego di un dipendente con mansioni esecutive. Tutta la giurisprudenza successiva, di merito e di legittimità, con riguardo a varie categorie professionali, si è inserita nel binario tracciato dalla Corte costituzionale e poi dalle Sezioni Unite. L'utilizzo di beni strumentali per l'esercizio della professione medica Con specifico riferimento ai beni strumentali, la Corte ha precisato che il valore dell'attrezzatura di cui il professionista si avvale non è un parametro, in sé, decisivo, dovendo essere valutato in termini relativi e non assoluti, in relazione alla specifica natura della branca medica considerata e delle attrezzature che essa necessariamente esige. La S.C. ha precisato che anche un'attrezzatura di rilevante impegno economico, non può ritenersi, per ciò solo, superiore al minimo indispensabile per l'esercizio dell'attività, se essa, in base all'id quo plerumque accidit è quella tipica della specializzazione considerata (Cass. 14 giugno 2021, n. 16705).  Va considerato, infatti, che gli strumenti medici di diagnosi rientrano tra quelli indispensabili per l'esercizio della professione medica e non sono, per ciò solo, indici di autonoma organizzazione essendo, piuttosto, di corredo al know-how del professionista (Cass. 23.5.2023, n. 14193; Cass. 24.7.2012, n. 13048). In tale ottica, si è altresì precisato che una spesa consistente per l'acquisto di un macchinario indispensabile all'esercizio dell'attività medesima non è idonea a rivelare l'esistenza dell'autonoma organizzazione, ove il capitale investito non rappresenti un fattore aggiuntivo o moltiplicativo del valore costituito dall'attività intellettuale del professionista, ma sia ad essa asservito in modo da non poterne essere distinto (Cass. 18 novembre 2016, n. 23552). In virtù di tale pregressa giurisprudenza, la Corte di Cassazione, nell'ordinanza in commento, ha ritenuto di dover escludere che l'utilizzo da parte di un medico del lavoro della prestazione professionale di un audiometrista possa integrare, di per sé, i presupposti per l'applicazione dell'IRAP. Infatti, hanno osservato i giudici di legittimità, l'elaborato, ottenuto a mezzo dell'attività del tecnico, per le sue caratteristiche intrinseche, non integra la prestazione professionale del contribuente, ma è strumentale solo all'acquisizione di un indispensabile dato diagnostico, per di più, del tutto usuale con riferimento alla specializzazione in medicina del lavoro. La Suprema Corte ha ritenuto sovrapponibile la fattispecie in esame al caso di utilizzo di beni strumentali indispensabili o di ausiliari con meri compiti esecutivi, caratterizzandosi, piuttosto, per la mera combinazione di detti due elementi, entrambi, in sé, irrilevanti. Per i suddetti motivi, i giudici di piazza Cavour hanno affermato il seguente principio di diritto: "In tema di IRAP, non ricorre il presupposto dell'autonoma organizzazione laddove il contribuente, nello svolgimento dell'attività di medico, si avvalga dell'ausilio di terzi al solo fine di acquisire indispensabili e strumentali dati diagnostici” La novella Il copioso contenzioso in materia è destinato a scemare per effetto di quanto disposto dalla legge di Bilancio 2022 (art. 1, c. 8 L. 234/2021) che ha escluso dai soggetti passivi dell'imposta imprenditori ed esercenti arti e professioni che svolgano la loro attività in forma individuale, con decorrenza dal 2022. Pertanto, a decorrere dal periodo in corso al 1° gennaio 2022, l'IRAP non è più dovuta dalle persone fisiche esercenti attività commerciali nonché dagli esercenti arti e professioni. Fonte: Cass. 18 luglio 2023 n. 20859