Modello Redditi SC 2023: la disciplina delle Controlled Foreign Companies

In presenza di controllate estere residenti in Paesi a fiscalità privilegiata, è necessario applicare la normativa “CFC” (Controlled Foreign Companies), con la compilazione del quadro “FC” della dichiarazione dei redditi. Nel caso di fuoriuscita dal regime “CFC” della controllata estera, per non superamento dei test, qualora il contribuente intenda utilizzare eventuali perdite residue (virtuali), eccedenze di interessi e/o di ROL, è necessario applicare il “monitoraggio” della controllata al fine di tenere traccia di detti elementi. L'art. 167, DPR n. 917 del 1986, disciplina la tassazione delle società controllate estere che risultano essere stabilite in un Paese a regime fiscale privilegiato, intendendo per controllate le imprese, le società e gli enti per i quali si verifica almeno una delle seguenti condizioni: sono controllati direttamente o indirettamente, anche tramite società fiduciaria o interposta persona, ai sensi dell'art. 2359, c.c.; oltre il 50% della partecipazione agli utili del soggetto non residente risulta essere detenuto, direttamente o indirettamente, mediante una o più società controllate, sempre ai sensi dell'art. 2359, c.c., o tramite società fiduciaria o interposta persona. Non solo. Sono considerati soggetti controllati non residenti anche le stabili organizzazioni all'estero dei soggetti controllati non residenti nonché le stabili organizzazioni all'estero di soggetti residenti in Italia che, però, abbiano optato per il regime di cui all'art. 168-ter, DPR n. 917 del 1986, così detto “branch exemption”. Passive income test ed ETR test Per essere considerata residente in un Paese a fiscalità privilegiata, è necessario che la società non residente superi i due “test” individuati dalla norma: essere soggetta a tassazione effettiva inferiore alla metà di quella a cui sarebbe stata assoggettata se fosse stata residente in Italia (c.d. ETR test); ritrarre proventi che per più di un terzo del loro ammontare complessivo sono qualificabili come “passive income” (c.d. passive income test). Con “passive income” si fa riferimento ai proventi che derivano da interessi o qualsiasi altro reddito generato da attivi finanziari, da canoni o qualsiasi altro reddito generato da proprietà intellettuale, da dividendi e redditi derivanti dalla cessione di partecipazioni, da redditi da leasing finanziario, da redditi da attività assicurativa, bancaria e altre attività finanziarie, da proventi derivanti da operazioni di compravendita di beni e/o da prestazioni di servizi con valore economico aggiunto scarso o nullo, effettuate con soggetti che, direttamente o indirettamente, controllano il soggetto controllato non residente, ne sono controllati o sono controllati dallo stesso soggetto che controlla il soggetto non residente. Qualora la società sia qualificata come società residente in Paese a fiscalità privilegiata, in sede dichiarativa è necessario compilare anche il quadro “FC” che permette, in applicazione delle normative fiscali italiane ai fini IRES (salvo qualche eccezione, tra cui l'ACE che non può essere applicata) e come stabilito dal citato art. 167, DPR 917/1986, di passare dall'utile o dalla perdita di esercizio della controllata, al reddito o alla perdita fiscale da imputare, in base alla percentuale di partecipazione, alla società controllante residente per la sua tassazione separata con l'aliquota media della controllante, che non può essere mai inferiore all'aliquota IRES. Visto, però, che in applicazione dell'ETR test e del passive income test, una controllata potrebbe risultare, in determinati periodi d'imposta, “CFC” (i.e. residente in un Paese a fiscalità privilegiata) o non “CFC” a seconda, ad esempio, della tipologia di proventi realizzati nell'esercizio, malgrado l'Agenzia delle entrate abbia affermato che una volta che si sia reso applicabile il regime CFC, la società controllata in esso coinvolta potrà uscire solo nel caso in cui svolga una attività economica effettiva, con circ. AE 29/E del 28.07.2022 la stessa Agenzia ha cambiato rotta. Pertanto, nel caso in cui in uno o più periodi d'imposta le condizioni appena sopra citate non fossero integrate, il contribuente può fuoriuscire dal regime di tassazione per trasparenza “CFC” o dimostrando la presenza dell'esimente di cui all'art. 167, co. 5, DPR 917/1986, e cioè lo svolgimento di «un'attività economica effettiva, mediante l'impiego di personale, attrezzature, attivi e locali» da parte della controllata, ovvero dimostrando di superare le condizioni dell'ETR test e/o del passive income test. In tale caso, però, potrà essere barrata l'apposita casella posta nella Sezione I, del quadro FC della dichiarazione dei redditi, e denominata “monitoraggio”, che permette volontariamente, come opzione irrevocabile comunicata all'Amministrazione finanziaria attraverso tale barratura, di tenere traccia dell'andamento sia dei redditi che delle perdite (virtuali) della controllata CFC, nonché dei valori fiscalmente riconosciuti degli asset della stessa. In questo modo, anche nel caso in cui non scatti la tassazione per competenza con tassazione separata dei risultati della controllata, i redditi, le perdite e le eccedenze di interessi passivi e di ROL (virtuali) della controllata verranno comunque determinati al fine di aggiornare e continuare a tenere memoria dei suo valori fiscali degli elementi di riferimento nonché al fine di consentire il riporto in avanti delle sue perdite e delle altre eccedenze (virtuali), per poterli utilizzare nell'eventuale momento in cui si verifichino o tornino a verificarsi le condizioni per l'applicazione del regime “CFC”. Si ricorda, infatti, che nel caso in cui il monitoraggio non venga attivato, qualora la controllata entrasse o rientrasse nel regime “CFC” è necessario assumere, quali valori di partenza, quelli risultanti dal bilancio relativo all'esercizio precedente applicando sempre le regole fiscali valevoli per i soggetti IRES.