La compensazione dei crediti fiscali e il visto di conformità

La compensazione dei crediti fiscali

Nel nostro ordinamento vi sono due tipi di compensazione:

• “orizzontale” o “esterna” consistente nella compensazione di debiti e crediti di diversa natura;
• “verticale” o “interna” consistente nella compensazione di debiti e crediti relativi alla stessa imposta, non chiesti a rimborso.

In particolare, l'istituto della compensazione “orizzontale” o “esterna” è stato introdotto nel nostro ordinamento dall'art. 17 D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241 e prevede la possibilità per i contribuenti che devono eseguire versamenti unificati di imposte, di contributi previdenziali e assistenziali, di premi INAIL e di altre somme a favore dello Stato, delle Regioni, delle Province, dei Comuni e di altri enti (es. Camere di commercio, determinate Casse previdenziali professionali, etc.) di utilizzare in compensazione i crediti relativi a tributi diversi risultanti dalle dichiarazioni fiscali (redditi, IRAP, IVA e sostituti di imposta) o i crediti risultanti dalle denunce periodiche contributive (es. UniEmens).

La compensazione “verticale” o “interna” consiste nella compensazione di debiti e crediti non chiesti a rimborso relativi alla stessa imposta (es. scomputo del credito IVA dalle successive liquidazioni periodiche, utilizzo del credito IRPEF o IRES per diminuire i relativi versamenti in acconto, etc.). La compensazione “verticale”, infatti, come evidenziato anche dall'Agenzia delle entrate nel par. 6 della circ. 11 marzo 2011, n. 13/E, non rientra nell'ambito della compensazione di cui all'art. 17 del D.Lgs. 241/97.

I crediti utilizzabili in compensazione soggiacciono al nuovo limite fissato strutturalmente in misura pari a 2 milioni di euro dalla Legge di bilancio del 2022 (Legge 234/2021), che ha novellato l'art. 34, c. 1, Legge 388/2000.

Compensazione orizzontale e sue limitazioni

Per quanto riguarda la compensazione “orizzontale” si evidenzia che:

• può essere effettuata esclusivamente con modello F24;
• il modello F24 deve essere compilato e presentato anche qualora il saldo finale risulti pari a zero (art. 19, c. 3, del D. Lgs. n. 241/1997);
• il saldo finale del predetto modello non può mai essere negativo.

La compensazione “orizzontale” dei crediti e debiti tributari e contributivi, come detto, è soggetta ad un limite massimo annuale di 2 milioni di euro. Oltre al suddetto limite, vi sono altresì le seguenti ulteriori specifiche limitazioni:

1. la compensazione del credito IVA annuale o infrannuale, per importi superiori a 5.000 euro annui, può essere effettuata a partire dal decimo giorno successivo a quello di presentazione della dichiarazione o dell'istanza da cui il credito emerge (art. 17, c. 1, D. Lgs. n. 241/1997);
2. apposizione del visto di conformità obbligatorio (art. 35, c. 1, lett. a) D. Lgs. n. 241/1997) per la dichiarazione contenente i crediti relativi alle imposte dirette, indirette, alle ritenute alla fonte e alle imposte sostitutive delle imposte sui redditi di importo superiore a 5.000 euro annui;
3. divieto di compensazione del credito IVA emergente dalla dichiarazione annuale per le c.d. “società di comodo” (art. 30, c. 4, Legge 724/94);
4. divieto di compensazione dei crediti relativi ad imposte erariali, fino a concorrenza dell'importo dei debiti, di ammontare superiore a 1.500 euro, iscritti a ruolo per imposte erariali e relativi accessori, e per i quali è scaduto il termine di pagamento (art. 31, c.1, D.L. 31 maggio 2010, n. 78).

Con riferimento al divieto di cui alla lettera sub d) l'Agenzia delle entrate con la circolare n. 4/E del 2011ha fornito le prime indicazioni in merito ai tributi cui far riferimento, richiamando a titolo esemplificativo le imposte dirette, l'imposta sul valore aggiunto e le altre imposte indirette, con esclusione dei tributi locali e dei contributi di qualsiasi natura. Per la determinazione della soglia di 1.500 euro riferita ai debiti erariali scaduti, per cui scatta il divieto assoluto di compensazione fino all'estinzione dell'intero debito, è necessario fare riferimento agli importi scaduti in essere al momento del versamento comprensivi anche di tutti gli oneri accessori. 

Si ricorda che l'articolo 31, c. 1, D.L. n. 78/2010 ha previsto l'applicazione di una sanzione del 50 per cento dell'importo dei debiti iscritti a ruolo per imposte erariali e relativi accessori per i quali è scaduto il termine di pagamento, fino a concorrenza dell'ammontare indebitamente compensato.

Il visto di conformità

Il visto di conformità, conosciuto anche come “visto leggero”, introdotto nell'ordinamento tributario dall'art. 35 D.Lgs. n. 241/97 costituisce uno dei livelli dell'attività di controllo sulla corretta applicazione delle norme tributarie, attribuito dal legislatore a soggetti estranei all'Amministrazione finanziaria.

Il soggetto autorizzato al rilascio del visto è tenuto a predisporre la dichiarazione fiscale, attestare di aver eseguito i necessari controlli mediante sottoscrizione della stessa e a trasmetterla all'Agenzia delle entrate.

Attraverso l'apposizione del visto di conformità sulle dichiarazioni fiscali il legislatore ha inteso:

• garantire ai contribuenti assistiti il corretto adempimento di alcuni obblighi tributari;
• agevolare l'Amministrazione finanziaria nella selezione delle posizioni da controllare e nell'esecuzione dei controlli di propria competenza;
• contrastare il fenomeno legato alle compensazioni di crediti inesistenti;
• semplificare le procedure legate alla richiesta dei rimborsi IVA;
• contrastare indebite cessioni di credito d'imposta o sconti in fattura non dovuti riguardanti interventi in materia di edilizia.

L'apposizione del visto di conformità implica il riscontro della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione, o nella comunicazione fiscale, alle risultanze della relativa documentazione e alle disposizioni che disciplinano gli oneri deducibili e detraibili, le detrazioni e i crediti d'imposta, lo scomputo delle ritenute d'acconto, i versamenti.

I controlli devono riguardare:  

• la regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie ai fini delle imposte sui redditi e delle imposte sul valore aggiunto;
• la corrispondenza dei dati esposti nelle dichiarazioni alle risultanze delle scritture contabili e di queste ultime alla relativa documentazione.

I riscontri documentali non comportano valutazioni di merito, ma il solo controllo formale, ad esempio in ordine all'ammontare dei componenti positivi e negativi relativi all'attività di impresa e/o di lavoro autonomo esercitata, rilevanti ai fini delle imposte sui redditi e dell'imposta regionale sulle attività produttive.

Obbligatorietà, deroghe ed esenzioni del visto di conformità

L'apposizione del visto di conformità è obbligatoria:

• per la presentazione delle dichiarazioni “Modello 730”;
• per la compensazione dei crediti IVA di importo superiore a 5.000 euro annui (dichiarazioni o modelli);
• per la compensazione dei crediti relativi alle imposte sui redditi e alle relative addizionali, alle ritenute alla fonte di cui all'articolo 3, del D.P.R. n. 602/73, alle imposte sostitutive delle imposte sul reddito e all'imposta regionale sulle attività produttive, per importi superiori a 5.000 euro annui, relativamente alle singole dichiarazioni dalle quali emerge il credito;
• per ottenere l'esecuzione dei rimborsi dei crediti IVA di ammontare superiore a 30.000 euro senza la necessità, per l'avente diritto al rimborso, di prestare la prescritta garanzia a tutela dell'Erario;
• per usufruire dell'opzione della cessione del credito d'imposta o del c.d. sconto in fattura in caso di specifici interventi sugli immobili.

Con riferimento alle deroghe dall'apposizione del visto di conformità si segnala il caso delle start up innovative, di cui all'art. 25, D.L. n. 179/2012, iscritte nell'apposita sezione speciale del Registro delle Imprese, il limite di credito iva compensabile senza apposizione del visto è pari a 50.000 euro (in luogo degli ordinari 5.000 euro).

L'art. 9-bis, c. 11, lett. dà a) a f), D.L. n. 50/2017 dispone dei particolari benefici tributari previsti dalla norma istitutiva degli Isa, tra cui, di interesse in questa sede, l'esonero dall'apposizione del visto di conformità per la compensazione di crediti per un importo non superiore a 50.000 euro annui relativamente all'Iva e per un importo non superiore a 20.000 euro annui relativamente alle imposte dirette e all'Irap. L'Agenzia delle entrate, con specifico provvedimento, definisce annualmente il punteggio ISA da possedere per poter accedere alle predette agevolazioni.  

In ogni caso, secondo quanto affermato dalla Agenzia delle entrate nella Circ. n. 20/E del 2019, “il raggiungimento di un livello di affidabilità idoneo all'ottenimento di benefici premiali deve ritenersi subordinato alla circostanza che i dati dichiarati dal contribuente ai fini della applicazione degli ISA siano corretti e completi; laddove il raggiungimento di una premialità sia l'effetto della dichiarazione di dati incompleti o inesatti non può ritenersi legittimo il godimento di un beneficio”.