Voluntary Discosure: la Cassazione ammette il rimborso dell’Euroritenuta

La questione esaminata dalla Cassazione riguarda un tema che era estremamente scottante ai tempi della Voluntary Discosure (“VD” ex L. 15/12/2015 n. 186 e DL 22 ottobre 2016 n. 193).

I contribuenti titolari di disponibilità finanziarie non dichiarate in Svizzera (così come in alcuni altri Stati quali ad es. USA, Monaco e Liechtestein), si erano avvantaggiati dell'anonimato garantito dalle leggi sul segreto bancario, ma avevano subito in Svizzera l'Euroritenuta (del 35%) prevista dalla Direttiva n. 2003/48/CE (poi abrogata a partire dal 1° febbraio 2016 dalla Direttiva Ue 2015/2060/UE) su alcune tipologie di redditi.

Nell'ambito della VD, l'AE aveva avuto una “posizione di ferma chiusura” (punto 2.2. della sentenza 738) nell'affermare:

• che i redditi che erano stati soggetti all'Euroritenuta dovessero scontare l'imposizione piena prevista dalle regole sulla VD;
• che in ogni caso l'Euroritenuta non potesse essere considerata, in tutto o in parte, come credito per le imposte subite all'estero (Circ. AE 9/E del 5 marzo 2015 e Circ. AE 21/E del 20 luglio 2017).

Così era stato da subito chiaro a tutti che in questo modo tali redditi avrebbero subito una doppia tassazione. Tanto più considerato che il 75% dell'Euroritenuta prelevata in Svizzera era stata versata all'Italia in forza dell'art. 8 dell'Accordo Svizzera UE del 26 ottobre 2004. Cioè, l'Italia aveva già incassato imposte sulle singole voci di reddito oggetto di VD.

Tuttavia, a causa del meccanismo (perverso) che governava la VD, i contribuenti avevano dovuto subire tale doppia tassazione aderendo all'invito a comparire (ex art. 5 c. 1 D.Lgs. 218/97) inviati dall'Ufficio con imposte, sanzioni e interessi calcolati senza considerare l'Euroritenuta.

Infatti, come riconosciuto dalla stessa Cassazione (punto 2.5 della sentenza 738) “al contribuente, una volta presentata l'istanza introduttiva della procedura di collaborazione volontaria, non rimane che aderire incondizionatamente agli atti dell'Agenzia delle entrate come unica modalità per ottenere i benefici premiali (ndr. anche di carattere penale) in termini di riduzione delle sanzioni, previste dalla normativa in parola, in quanto l'attivazione del contraddittorio con l'amministrazione comporta l'impossibilità di usufruire della procedura agevolativa”.

Ai contribuenti non restava che proporre istanza di rimborso, nei termini prescrizionali dei 48 mesi ex art. 48 DPR 602/1973 e ricorrere poi alla Giustizia tributaria, consci però dell'opposizione dell'AE. Tuttavia, moltissimi contribuenti, non hanno attivato il rimborso, vuoi perché spaventati dai costi e dall'esito incerto del contenzioso, vuoi per la volontà di chiudere una volta per tutte il “capitolo” VD.

In questo quadro si inserisce la sentenza della Cassazione in commento (n. 738 del 12 gennaio 2013) che dà ragione al contribuente, cassando senza rinvio (con parere contrario della Procura Generale della Cassazione) la sentenza n. 209/20 del 11 febbraio 2020 della CTR Piemonte, che aveva accolto la posizione dell'AE.

La tesi dell'Ufficio

Dalla sentenza 738 si evince quale fosse la posizione dell'AE, già affermata in numerose occasioni nell'ambito della VD (ad es. le già ricordate Circ. AE 9/E del 2015 e 21/E del 2017:

• nell'ambito della VD l'Euroritenuta non dà diritto al credito per le imposte estere perché ”i rimedi alla doppia imposizione seguono i modelli della esenzione e del credito d'imposta previsti dall'art.165 T.u.i.r. e, dunque, non sono compatibili con la specifica procedura della collaborazione volontaria, poichè il modello del credito d'imposta si paleserebbe ostacolato dal fatto che le imposte sostitutive e le ritenute assolte all'estero non risultano correlate a redditi esposti in una dichiarazione fiscale, come richiesto dall'art. 165, comma 8, T.u.i.r.” (punto 2.2. della sentenza). Per chiarezza, con tale espressione l'AE propone due argomenti che renderebbero inapplicabile l'art. 165 TUIR: i redditi esteri soggetti a Euroritenuta non sono stati dichiarati nel Modello Unico (art. 165 c.8); e i redditi sono stati assoggettati ad una imposta sostitutiva e non sono confluiti nel reddito complessivo (art. 165 c.1.TUIR);
• post VD, non spetta il rimborso dell'Euroritenuta perché, una volta perfezionata la VD, questa sarebbe “intangibile”, cioè non vi sarebbe la possibilità di modificare la situazione ivi cristallizzata. Ciò in forza di un parallelismo tra la VD e la procedura di accertamento con adesione (per cui vale l'intangibilità).

Le motivazioni della Cassazione

Sulla base di un approfondito esame delle norme comunitarie, convenzionali e domestiche, la Cassazione ha totalmente rigettato le affermazioni dell'AE.

Nella sentenza (punto 2.4) si legge “Se è vero che l'art.11 della direttiva riconosce il diritto al rimborso delle imposte assolte all'estero “secondo la legislazione nazionale”, il riferimento (ndr. Alle norme domestiche) deve intendersi a regole procedimentali interne, non discriminatorie e non eccessive, non potendo la regola interna escludere in tutto il diritto al rimborso, come a configurare una sanzione indiretta, non rispondente a princìpi di adeguatezza e proporzionalità. Dunque, il fatto che la dichiarazione contra se del contribuente avvenga nell'ambito di una procedura di collaborazione volontaria.… non esclude a priori il rimborso della ritenuta pagata all'estero”.

Così, la Cassazione (punto 2.4) afferma che i contribuenti hanno diritto al rimborso dell'Euritenuta sulla base dell'esame dell'art. 10 della Direttiva 48 del 2003 e dell'art. 9 dell'Accordo UE Svizzera del 26 ottobre 2004, che prevedono anche il rimborso quale metodo per l'eliminazione della doppia tassazione derivante dall'Euritenuta.

Ciò in quanto: sia la Direttiva 48 del 2003  (“self executing nei suoi principi generali e comunque attuata nel diritto interno senza rilevanti differenze”), sia l'Accordo con la Svizzera del 2004, sono caratterizzate da inderogabilità poiché “rivestono, in questa materia, un ruolo di specificità e quindi di prevalenza logico- giuridica sulle norme fiscali interne (es. 2017/24112; 2019/30140; 2019/29635; 2009/1138; 2016/4474; 2016/23984), trova conferma persino nei dettati espliciti dell'art. 75 DPR 600/1973 («nell'applicazione delle disposizioni concernenti le imposte sui redditi, sono fatti salvi accordi internazionali resi esecutivi in Italia») e dell'art. 169 TUIR. (per il quale le disposizioni dello stesso testo unico «si applicano, se più favorevoli al contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali contro la doppia imposizione»)”. 

La Cassazione prosegue affermando che “le fonti comunitarie, convenzionali e attuative interne, impongono un'applicazione delle norme interne (art.165 TUIR, e disciplina della collaborazione volontaria) comunitariamente e convenzionalmente orientata” (punto 2.4 della sentenza). In altri termini, visto che la Direttiva e l'accordo Ue Svizzera prevedono il diritto al rimborso come metodo per l'eliminazione della doppia tassazione, l'art. 165 TUIR non può negare tale diritto. L'introduzione di limiti e vincoli ai diritti sanciti dalle norme sovranazionali sarebbe in violazione delle “rigorose regole interpretative dettate dalla convenzione di Vienna sul diritto dei trattati (in particolare art. 31; vedi 2019/30347, conf. 2019/10706, e 2016/23984, in motivazione)” (punto 2.4 della sentenza).

Conclusioni

La sentenza 738/2023 costituirà certamente un precedente decisivo per tutti quei contribuenti che hanno presentato tempestivamente (48 mesi) l'istanza di rimborso dell'Euroritenuta.

Inoltre, si ritiene che le rigorose affermazioni della Cassazione, nel rifiutare interpretazioni di norme domestiche che limitano l'abito di applicazione di direttive comunitarie e convenzioni internazionali, potranno essere riprese dai contribuenti anche in fattispecie diverse dall'Euroritenuta.

Fonte: Cass. 12 gennaio 2023 n. 738