Tassazione agevolata di utili per partecipate estere a fiscalità privilegiata

Nella vigente legislazione, gli utili e le riserve di utili delle imprese o enti residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato, concorrono integralmente alla formazione del reddito imponibile dei soggetti percipienti. 

Nel DDL Bilancio 2023, è prevista un'agevolazione, come spiegato nella relazione tecnica, volta a  liberare le riserve detenute presso i Paesi o territori a fiscalità privilegiata oggi di fatto immobilizzate. Si tratta di utili non distribuiti pari a € 44,8 miliardi nel 2019 potenzialmente risultanti in paesi a fiscalità privilegiata. 

La regola 

La disposizione (art. 23 salve modifiche) contenuta nel disegno di legge, dispone l'esclusione dalla formazione del reddito degli utili e delle riserve di utile non ancora distribuiti alla data di entrata in vigore della prossima legge di bilancio 2023, risultanti dal bilancio dei soggetti direttamente o indirettamente partecipati di cui all'art. 73 c. 1 lett. d) TUIR, relativo all'esercizio chiuso nel periodo di imposta antecedente a quello in corso al 1° gennaio 2022 da parte del partecipante residente o localizzato nel territorio dello Stato.  Tale esclusione opera a condizione che i contribuenti che detengono le partecipazioni nell'ambito dell'attività di impresa optino per l'assoggettamento a imposta sostitutiva delle imposte sui redditi: 

• con aliquota del 9%, degli utili e delle riserve di utile, per i contribuenti assoggettati all'IRES; 
• con aliquota del 30%, degli utili e delle riserve di utile, per i contribuenti assoggettati all'IRPEF. 

L'affrancamento può essere integrale o parziale, assoggettando a imposta sostitutiva l'intero ammontare o una quota degli utili e delle riserve di utile.  L'opzione è di tipo cherry-picking, nel senso che può essere esercitata in relazione a tutte o soltanto ad alcune (o una sola) delle partecipate estere e tale facoltà, come già evidenziato, viene consentita ai partecipanti, sia soggetti IRPEF che detengono le partecipazioni nell'esercizio dell'attività d'impresa sia soggetti IRES, residenti o localizzati nel territorio dello Stato. 

Affrancamento specifico 

Le suddette aliquote sono ridotte di 3 punti percentuali in relazione agli utili percepiti dal controllante residente o localizzato nel territorio dello Stato entro il termine di scadenza del versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2022 (30 giugno 2024 per i soggetti con esercizio coincidente con l'anno solare) e a condizione che gli stessi siano accantonati per un periodo non inferiore a due esercizi in una specifica riserva di patrimonio netto. 

Sul punto la disposizione prevede una disciplina come conseguenza derivante dal mancato rispetto delle condizioni sopra indicate. 

In pratica, in caso di mancato rispetto delle condizioni (percezione degli utili entro il termine di scadenza del versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2022 e vincolo degli stessi in apposita riserva per due esercizi), entro i successivi 30 giorni decorrenti dal termine di scadenza stabilito per il rimpatrio degli utili o dalla data di riduzione dell'utile accantonato nell'apposita riserva prima del decorso del biennio, deve essere versata la differenza, maggiorata del 20% e dei relativi interessi, tra l'imposta sostitutiva determinata ai sensi del comma 2 e l'imposta sostitutiva determinata ai sensi del presente comma. 

Opzione e versamento 

In merito alle modalità di esercizio dell'opzione e di versamento delle imposte sostitutive, si evidenzia che l'opzione va esercitata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2022.

L'imposta sostitutiva va versata in un'unica soluzione, senza possibilità di ricorrere alla compensazione in F24, entro il termine di scadenza per il versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2022 (30 giugno 2023 per i soggetti con esercizio coincidente con l'anno solare).

L'opzione è efficace a decorrere dall'inizio del periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2022. 

Conseguenze dell'opzione 

In caso di distribuzione, dopo l'avvenuto “rimpatrio”, i dividendi si considerano prioritariamente formati da utili o riserve di utile oggetto di affrancamento che, dunque, non dovranno scontare ulteriori imposte in capo al soggetto residente in Italia.  Al fine di evitare fenomeni di doppia imposizione e di limitare l'impatto di eventuali cessioni di partecipazioni, viene previsto l'incremento del costo fiscalmente riconosciuto delle partecipazioni nelle entità estere interessate dall'imposta sostitutiva pari all'ammontare degli utili e delle riserve di utili affrancati e il suo decremento in caso della loro distribuzione.  Infine, l'opzione suddetta può essere esercitata anche in relazione agli utili attribuibili alle stabili organizzazioni che applicano il regime fiscale disciplinato dall'art. 168-ter TUIR, vale a dire il regime di esenzione degli utili e delle perdite delle stabili organizzazioni di imprese residenti.  

Nei fatti, è possibile esercitare l'opzione anche per gli utili attribuiti alle stabili organizzazioni in regime di branch exemption.