La responsabilità solidale ai fini IVA è circoscritta alla mala fede

La responsabilità solidale per i debiti IVA sorge qualora la persona ritenuta responsabile in solido sia amministratore della persona giuridica o membro di un organo amministrativo della stessa ed abbia effettuato, in malafede, pagamenti a partire dal patrimonio della persona giuridica che possano qualificarsi quali distribuzioni dissimulate di utili oppure in caso di cessioni patrimoniali a titolo gratuito o ad un prezzo nettamente inferiore al prezzo di mercato. Inoltre, gli atti compiuti in mala fede hanno avuto l'effetto di rendere la persona giuridica incapace di pagare totalmente o parzialmente l'IVA di cui è debitrice. In ogni caso la Corte di Giustizia ha sottolineato come la responsabilità solidale sia limitata all'importo della riduzione patrimoniale subita dalla persona giuridica a causa degli atti compiuti in mala fede, scattando solo quando si riveli impossibile recuperare da tale persona giuridica gli importi IVA dovuti. Questi i tratti essenziali scolpiti dalla C.Giust. UE 13 ottobre 2022 C-1/21, Direktor na Direktsia.

Debitore d'imposta: a chi spetta l'obbligo di pagamento?

Gli artt. da 193 a 200 e da 202 a 204 della Dir. 2006/112/CE determinano le persone debitrici dell'IVA. Mentre l'art. 193 prevede, quale regola base, che l'IVA sia dovuta dal soggetto passivo che effettua una cessione di beni o una prestazione di servizi imponibile, la formulazione di tale articolo chiarisce che altre persone possono o devono essere debitrici di tale imposta (C.Giust. UE 20 maggio 2021 C-4/20, ALTI). Infatti il successivo art. 205 consente agli Stati membri di adottare misure per l'effettiva riscossione dell'IVA in forza delle quali una persona diversa da quella di norma tenuta al pagamento, ai sensi della disciplina unionale, diviene responsabile in solido del pagamento dell'imposta stessa. Infatti, come chiarito nella vicenda in esame, un meccanismo di responsabilità solidale non ha lo scopo di designare una persona debitrice dell'IVA su una determinata operazione imponibile ex art. 205.

Infatti, se da un lato la persona designata, in base all'applicazione di tale meccanismo, non diviene debitrice dell'IVA su una determinata operazione imponibile, ma responsabile in solido di tutto o parte dei debiti IVA di una persona giuridica, ciò indipendentemente dalle operazioni imponibili in esame, dall'altro lato la portata di detto meccanismo non si estende all'integralità dell'IVA non assolta su una determinata operazione imponibile, risultando limitata all'importo della riduzione patrimoniale subita dalla persona giuridica a causa di atti compiuti in mala fede da colui che sia designato quale responsabile in solido. Tale meccanismo andrà distinto da quello previsto in altre pronunce della Corte di Giustizia ove veniva designata una persona quale debitrice in solido dell'integralità dell'IVA dovuta su una determinata operazione imponibile (C.Giust. UE 11 maggio 2011 C-384/04, Federation of Technological Industries, e C.Giust. UE 21 dicembre 2011 C-499/10, Vlaamse Oliemaatschappij, C.Giust. UE 20 maggio 2021 C-4/20, ALTI).

Art. 60-bis DPR 633/72: quali tratti in comune?

L'art. 60-bis DPR 633/72, relativo alla solidarietà nel pagamento dell'imposta, prevede (c. 2) che in caso di mancato pagamento dell'IVA da parte del cedente, per cessioni effettuate a prezzi inferiori al valore normale, il cessionario, quale soggetto agli adempimenti, sarà obbligato solidalmente per il pagamento dell'IVA non versata. Si tratta di una presunzione di solidarietà che vale per le cessioni effettuate a prezzi inferiori al valore normale: presunzione che può essere superata qualora l'obbligato solidale dimostri documentalmente che il prezzo inferiore dei beni è stato determinato in ragione di eventi o situazioni di fatto oggettivamente rilevabili o sulla base di specifiche disposizioni di legge e che comunque non è connesso con il mancato pagamento dell'imposta (comma 3). Così l'obiettiva divaricazione fra il prezzo sostenuto e quello di mercato è sufficiente elemento costitutivo della solidarietà nel recupero dell'imposta, e ciò per ragioni di economicità e celerità dell'accertamento fiscale in relazione a comportamenti incauti del cessionario che non refluiscono necessariamente nel fenomeno delle cd. catene fraudolente, tant'è che la responsabilità solidale opera anche senza dimostrazione della colpevole ignoranza della frode. In buona sostanza, il cessionario potrà fornire la prova contraria dimostrando la plausibilità del minor corrispettivo o perché il prezzo risulti analogo a quello costantemente pattuito dal cessionario nelle precedenti transazioni con il cedente oppure perché anche altri operatori del mercato praticano proprio quel prezzo o altro simile.

Per superare la presunzione di cui all'art. 60-bis DPR 633/72, si potrà determinare in concreto il valore normale facendo riferimento ai listini ed alle tariffe dell'impresa che aveva fornito i beni e dai prezzi di acquisto del cedente. Al contempo il giudice di merito non potrà far riferimento alle risultanze di una CTU resa in altro giudizio (Cass. 29 agosto 2022 n. 25425).

Decisione resa nella vicenda C-1/21

La Corte di Giustizia, a decisione della vicenda C-1/21 del 13 ottobre 2022, ha sottolineato come i provvedimenti nazionali che diano luogo ad un sistema di responsabilità solidale oggettiva eccedano quanto necessario per preservare i diritti erariali. Infatti far ricadere la responsabilità del pagamento dell'IVA su un soggetto diverso dal debitore d'imposta, senza che possa sottrarvisi fornendo la prova di essere completamente estraneo alla condotta di tale debitore dell'imposta deve essere ritenuto incompatibile con il principio di proporzionalità: sarebbe sproporzionato imputare, in modo incondizionato, al citato soggetto i mancati introiti fiscali causati dalla condotta di un terzo soggetto passivo sul quale non abbia alcuna influenza (C.Giust. UE 21 dicembre 2011 C-499/10, Vlaamse Oliemaatschappij). In tali situazioni, l'esercizio della facoltà da parte degli Stati membri di designare un debitore in solido diverso da quello d'imposta al solo fine di garantire l'effettiva riscossione dev'essere giustificato dai rapporti fattuali e di diritto tra le due persone interessate, alla luce dei principi di certezza del diritto e di proporzionalità. Spetta quindi agli Stati membri specificare le circostanze particolari in cui una persona, quale il destinatario di un'operazione imponibile, dev'essere considerata responsabile in solido del pagamento dell'imposta, dovuta dalla sua controparte contrattuale, quando l'ha versata pagando il prezzo di tale operazione (C.Giust. UE 20 maggio 2021 C-4/20, ALTI). Inoltre, per la Corte sono elementi da prendere in considerazione, ai fini della determinazione della possibilità di obbligare in solido il terzo soggetto al versamento dell'IVA, il fatto che tale persona abbia agito (o meno) in buona fede utilizzando tutta la diligenza di un operatore avveduto o che abbia adottato tutte le misure ragionevoli in suo potere e che sia così esclusa la sua partecipazione ad un abuso o evasione.

In conclusione la CGUE ha ritenuto che la responsabilità solidale per i debiti IVA sorge qualora la persona ritenuta responsabile in solido sia amministratore della persona giuridica o membro di un organo amministrativo della stessa ed abbia effettuato, in malafede, pagamenti a partire dal patrimonio della persona giuridica che possano qualificarsi quali distribuzioni dissimulate di utili oppure in caso di cessioni patrimoniali a titolo gratuito o ad un prezzo nettamente inferiore al prezzo di mercato. Inoltre gli atti, compiuti in mala fede, hanno avuto l'effetto di rendere la persona giuridica incapace di pagare totalmente o parzialmente l'IVA di cui è debitrice. In ogni caso la Corte di Giustizia ha sottolineato come la responsabilità solidale sia limitata all'importo della riduzione patrimoniale subita dalla persona giuridica a causa degli atti compiuti in mala fede, scattando solo quando si riveli impossibile recuperare da tale persona giuridica gli importi IVA dovuti.

Fonte:  C.Giust. UE 13 ottobre 2022 C-1/21