Gruppo IVA: fari puntati sul rappresentante

Ricostruzione della fattispecie e la posizione del contribuente

La fattispecie in esame vede come protagoniste tre società italiane, appartenenti precedentemente ad un importante Gruppo d'imprese assicurativo inglese, che sono state acquisite, per il tramite di una società di diritto francese, da un noto gruppo assicurativo francese.

Le tre società italiane istanti, per le quali risultano ricorrenti tutti e tre i vincoli finanziario, economico ed organizzativo, di cui alla disciplina del Gruppo IVA, stanno valutando l'opportunità di esercitare l'opzione per la costituzione del citato Gruppo con decorrenza 1° gennaio 2023.

Dopo aver richiamato la normativa vigente in materia, le tre società istanti, in base al tenore letterale della disposizione di riferimento, ritengono che qualora il rappresentante legale del Gruppo IVA debba essere individuato in un soggetto differente rispetto a quello che esercita il controllo di diritto di cui all'art. 2359 c. 1 c.c., i requisiti del volume d'affari e dei ricavi, cui fa rinvio la predetta norma, possono essere considerati come parametri alternativi.

A supportare tale tesi, secondo le parti istanti, viene segnalato che se l'intenzione del legislatore fosse stata quella di valutare i due criteri (volume d'affari o ricavi) congiuntamente, non avrebbe utilizzato la congiunzione disgiuntiva "o" ma bensì la congiunzione "e".

Com'è finora evidente pare quasi una interpretazione grammaticale della norma.

Ed invero, tale indirizzo sarebbe confermato dalla Circ. AE 31 ottobre 2018 n. 19/E, con cui è stato precisato che il ruolo del rappresentante del Gruppo è attribuito ope legis al partecipante in capo a cui si rilevi il volume d'affari (ai fini IVA) o l'ammontare di ricavi (ai fini delle imposte dirette) più elevato nell'anno precedente la costituzione del Gruppo.

In altri termini, le società istanti sono dell'avviso di poter utilizzare alternativamente i due parametri (volume d'affari o i ricavi) cui fa rinvio la norma per una serie di ragioni, non da ultimo la considerazione che la ratio sottesa alla disciplina comunitaria è quella di semplificazione amministrativa e, pertanto, l'assunzione del ruolo del rappresentante dell'organismo collettivo d'imposta da parte di un soggetto o di un altro soggetto è del tutto ininfluente nei confronti dell'Amministrazione finanziaria non avendo alcun impatto sugli adempimenti e sulle responsabilità del Gruppo.

Ragionando diversamente, ovverosia se i due parametri (volume d'affari o ricavi) richiamati dall'art.70-septies Decreto IVA fossero valutati congiuntamente, in conformità alle indicazioni fornite nella relazione illustrativa alla L. 232/2016, il rappresentante del costituendo Gruppo IVA sarebbe individuato in una società non dotata delle risorse necessarie a effettuare gli adempimenti fiscali richiesti e, per ciò solo, fuori dal perimetro applicativo del meccanismo del Gruppo IVA.

Posizione Agenzia delle Entrate

La posizione dell'Agenzia evidenzia il ricorso ad una tecnica interpretativa di tipo analitico-sistematico.

Ed invero, l'Agenzia ricorda preliminarmente che l'art. 70-bis c. 1 Decreto IVA stabilisce che i soggetti passivi stabiliti nello Stato ed esercenti attività d'impresa, arte o professione, per i quali ricorrano congiuntamente i requisiti dei vincoli finanziario, economico e organizzativo, possono costituire - esercitando apposita opzione - un autonomo e unitario soggetto passivo ai fini IVA.

La disposizione conferisce una preminenza relativa al vincolo di carattere finanziario, stabilendo, che tra i soggetti legati da un rapporto di controllo di diritto, di cui all'art. 2359 c. 1 c.c., si presumono sussistenti anche i vincoli economico ed organizzativo.

Come chiarito nella Circ. AE 31 ottobre 2018 n. 19/E, nell'ipotesi in cui il vincolo finanziario tra società residenti intercorra per il tramite dello stesso soggetto di diritto estero è necessario che il rapporto di controllo sui soggetti passivi d'imposta residenti sia esercitato in modo diretto e non risulti intermediato da altri soggetti.

Ma non solo.

Con la Circ. AE 31 ottobre 2018 n. 19/E è stato, altresì, chiarito che il requisito del controllo deve essere verificato solo in capo alla prima società holding situata all'estero, dovendosi interpretare in tale senso il richiamo, effettuato dal Legislatore nazionale, alla circostanza che il Gruppo "domestico" deve essere controllato, direttamente o indirettamente, dal medesimo soggetto, pur stabilito in un Paese diverso dall'Italia.

Ciò premesso, continua l'Agenzia, nell'ipotesi in cui il controllo di diritto dei soggetti passivi d'imposta stabiliti sia esercitato per il tramite di un soggetto estero, residente come nel caso di specie in uno Stato membro (Francia) che ha stipulato con l'Italia un accordo che garantisca lo scambio effettivo di informazioni, il Gruppo è costituito dalle società residenti nel territorio dello Stato, mentre il soggetto controllante rappresenta solo il punto di riferimento per l'individuazione del perimetro domestico del costituendo organismo collettivo d'imposta.

A tal proposito, la relazione illustrativa al disegno di Legge di bilancio 2017 (L. 232/2016) con specifico riferimento alla ipotesi d'identificazione del rappresentante del Gruppo, disciplinata dal secondo periodo dell'art. 70-septies Decreto IVA, precisa che la predetta norma si sofferma sull'ipotesi in cui nessun soggetto che esercita il controllo di diritto possa esercitare l'opzione.

In tale ipotesi, il rappresentante di gruppo è ope legis individuato nel soggetto partecipante con volume d'affari o ammontare di ricavi più elevato nel periodo precedente alla costituzione del gruppo medesimo. Si prende in considerazione la possibile fisiologica discrasia tra ammontare dei ricavi ai fini delle imposte dirette e ammontare del volume d'affari ai fini IVA, precisando che, ove il rappresentante di gruppo non possa essere individuato nel soggetto che esercita il controllo di diritto, questo dovrà essere individuato nel soggetto che - comparando gli importi dei volumi d'affari e dei ricavi dei partecipanti al gruppo - esprima il valore assoluto più elevato.

Alla luce di tali (importanti) considerazioni, pertanto, ai fini dell'identificazione del rappresentante del costituendo Gruppo IVA occorre far riferimento al valore più elevato tra i due dati (il volume d'affari e i ricavi) cui fa rinvio l'art. 70-septies Decreto IVA, come risultante dalle dichiarazioni presentate ai fini IVA e ai fini delle imposte sui redditi relative al periodo d'imposta precedente la costituzione del Gruppo IVA.

Fonte: Risp. AE 5 ottobre 2022 n. 487