Tonnage tax: come tassare i componenti per la cessione di una nave

Con la risposta del 27 settembre 2022 n. 479, l'Agenzia delle Entrate ha fornito alcuni chiarimenti in materia di Tonnage Tax relativamente al trattamento fiscale dei componenti derivanti dalla cessione di una nave a seguito della cancellazione dal Registro Internazionale e della conseguente fuoriuscita dal regime stesso.

Nel dettaglio, la società istante, che svolge la propria attività nell'ambito dell'armamento e dell'assistenza alle piattaforme petrolifere, mediante unità navali d'altura nel mercato offshore, ha esercitato l'opzione per l'applicazione del regime della c.d. Tonnage Tax (di cui agli artt. 155-161 DPR 917/86).

Con un contratto di "bare boat charter" (locazione a scafo nudo), la società ha affidato alla società Beta partecipata al 99,98% dalla società istante, la disponibilità dell'unità navale di anchor-handling, facente parte della propria flotta insieme ad altre quattro unità navali.

Nel corso del medesimo esercizio, la società istante ha perfezionato l'accordo quadro che ha previsto:

• la cessione al Gruppo dell'unità navale e dell'intera partecipazione detenuta nel capitale della controllata Beta;
• il subentro della società istante nel 5,6% del capitale sociale del Gruppo.

In data 9 settembre 2021 è stato emendato anche il contratto di bare boat charter tra la società istante e la società Beta al fine di recepire gli accordi contenuti nell'accordo quadro.

Dal punto di vista contabile, la società istante precisa di aver rilevato l'operazione come una cessione di beni, in applicazione del principio IFRS 15. Infatti, in data 9 settembre 2021, la società ha rilevato il corrispettivo della vendita contabilizzando:

• un credito verso la NewCo del Gruppo relativo al prezzo pattuito per la cessione della nave per fatture da emettere;
• una plusvalenza pari alla differenza tra il prezzo pattuito e il valore residuo netto contabile della nave;
• gli interessi attivi, relativi alla dilazione di pagamento.

A tal proposito, la società istante chiede all'Agenzia delle Entrate di sapere se:

• gli effetti fiscali (IRES e IRAP) conseguenti alla vendita sostanziale della nave (avvenuta in data 9 settembre 2021) siano da considerarsi di competenza del periodo d'imposta 2021;
• i canoni relativi al contratto di locazione a scafo nudo, che Beta corrisponderà alla società istante a ciascuna scadenza, successivamente alla vendita sostanziale della nave, siano da considerarsi come un incasso di crediti finanziari e che, in quanto tali, non concorrano, in qualità di ricavi, alla determinazione del reddito imponibile ai fini IRES e alla base imponibile IRAP della società.

Quanto al primo quesito, l'Agenzia delle Entrate ritiene che la minusvalenza fiscale, rilevata dalla società a fronte della plusvalenza contabilizzata nel conto economico del 2021, debba concorrere alla determinazione della base imponile IRES nel medesimo periodo d'imposta di imputazione a conto economico della plusvalenza contabile.

Inoltre, posto che al momento della cessione la nave risultava fuoriuscita dal regime agevolativo della Tonnage Tax, l'Agenzia delle Entrate ritiene che i valori fiscalmente riconosciuti degli elementi dell'attivo e del passivo siano gli stessi che si sarebbero determinati in assenza dell'opzione. Con riferimento alle navi, ad esempio, gli ammortamenti maturati durante il periodo di efficacia dell'opzione, vanno determinati secondo le regole ordinarie e, ai fini fiscali, si considerano ugualmente dedotti, di conseguenza in caso di uscita dal regime l'impresa assume il valore fiscale del bene al netto dei relativi ammortamenti.

Quanto al secondo quesito, l'Agenzia delle Entrate ritiene che i canoni ricevuti dalla società istante e pagati da Beta in virtù del contratto di bare boat charter, successivamente alla vendita sostanziale della nave, cioè a partire dal 9 settembre, non siano inquadrabili, come ricavi, bensì da considerare come incasso di crediti finanziari e che, in quanto tali, non concorrono alla determinazione del reddito imponibile né nell'anno d'imposta 2021, né nei successivi fino alla conclusione del contratto stesso.

Le medesime conclusioni sono estensibili anche ai fini IRAP, la cui disciplina, per i soggetti industriali che adottano i principi contabili internazionali, è contenuta nell'art. 5 c. 2 D.Lgs. 446/97.

Fonte: Risp. AE 27 settembre 2022 n. 479