Per la remissione in bonis occorre una dichiarazione integrativa

La Circ. Assonime 24 giugno 2022 n. 20, dedicata al commento di temi rilevanti per la redazione delle dichiarazioni dei redditi e IRAP del 2022, analizza, tra l'altro, alcune problematiche peculiari della rivalutazione dei beni introdotta dall'art. 110 DL 104/2020.

Come si ricorderà, questa particolare edizione della rivalutazione dei beni di impresa si caratterizzava per l'importo contenuto della relativa imposta sostitutiva, appena il 3%, e per il riconoscimento dei valori rivalutati già dall'esercizio 2021, circostanze queste che ben potevano aver convinto più di una società a aderirvi. Tra i beni che potevano essere rivalutati rientravano anche l'avviamento e i marchi che, di regola, vengono ammortizzati in quote costanti pari ad un diciottesimo del valore fiscalmente riconosciuto. L'art. 110 in commento prevedeva che per beneficiare di questa rivalutazione dovessero essere eseguiti tre adempimenti distinti:

• la rivalutazione, che doveva riguardare beni già presenti nel bilancio del 2019, andava effettuata in quello del 2020;
• l'imposta sostitutiva andava versata insieme al saldo delle imposte dovute per il periodo di imposta 2020. In caso di opzione per il versamento in tre rate, tale scadenza andava rispettata per il versamento della prima;
• la scelta per l'adesione alla rivalutazione doveva essere formalizzata, a pena di decadenza, compilando la sezione XXIV del Quadro RQ del modello Redditi SC-2021.

Successivamente, la L. 234/2021 (c.d. Legge di bilancio per il 2022) ha modificato l'art. 110 DL 104/2020 stabilendo che:

• la deduzione dei maggiori valori attribuiti a marchi e avviamento per effetto della rivalutazione dovesse avvenire con quote costanti non superiori ad un cinquantesimo (nuovo comma 8-ter aggiunto all'art. 110 dalla Legge di bilancio per il 2022);
• la possibilità di continuare a dedurre tali maggiori valori nell'usuale misura di un diciottesimo potesse essere mantenuta versando un'imposta sostituiva aggiuntiva, da determinare secondo le modalità dell'art. 176 c. 2-ter TUIR, al netto di quella già corrisposta (art. 110 c. 8-quater DL 104/2020). In pratica, il versamento aggiuntivo andava calcolato applicando ai valori rivalutati l'aliquota del 12% fino a € 5 milioni, del 14% sulla parte eccedente fino a € 10 milioni e del 16% per gli importi eccedenti i € 10 milioni e poi scomputando da tale risultato l'ammontare dell'imposta sostitutiva del 3% già versato;
• chi non voleva avvalersi di nessuna della due alternative sopra esposte poteva (art. 1 c. 624 Legge di bilancio 2022) rinunciare alla rivalutazione già effettuata con conseguente maturazione del diritto alla restituzione delle imposte sostitutive già versate. In questo caso, infatti, oltre all'imposta sostitutiva del 3% dovuta per la rivalutazione, il contribuente avrebbe avuto diritto al rimborso anche di quella del 10% eventualmente versata per affrancare il saldo attivo di rivalutazione.

Corre obbligo di sottolineare che, allo stato attuale, il materiale esercizio di quest'ultima facoltà risulta inattuabile posto che occorre attendere un apposito provvedimento direttoriale che dovrà disciplinare modalità e termini con cui sarà possibile manifestare la volontà di rinunciare alla rivalutazione già eseguita. In particolare, dovranno essere stabilite le modalità con cui verrà effettuato il rimborso delle imposte sostitutive già versate. La Circ. Assonime 24 giugno 2022 n. 20 auspica che ciò avvenga, oltre che per il tramite di un'istanza di rimborso, riconoscendo la possibilità di compensare tali crediti in compensazione orizzontale o con scomputo “interno” nei modelli dichiarativi senza, peraltro, che a tal fine vengano imposti limiti quantitativi o temporali.

La prima problematica che viene sollevata dall'Assonime riguarda il codice tributo da utilizzare per il versamento dell'imposta sostitutiva da parte dei soggetti che vogliono continuare a beneficiare della deduzione per diciottesimi dei valori rivalutati riferiti a marchi e avviamento. Infatti, al momento della pubblicazione della Circolare, non era ancora stato approvato uno specifico codice tributo, e si poneva il problema se eseguire detti versamenti con il codice in precedenza utilizzato per versare la sostitutiva del 3% (1853) o quelli previsti per i versamenti di cui all'art. 176 c. 2-ter TUIR. Questo problema è stato però superato dalla Ris. AE 24 giugno 2022 n. 31/E che ha istituito il nuovo codice tributo 1862 specificamente dedicato al versamento dell'imposta sostitutiva richiesta dal nuovo comma 8-quater dell'art. 110 DL 104/2020.

Un'ultima questione sollevata dalla Circ. Assonime 24 giugno 2022 n. 20 riguarda quelle imprese che pur avendo eseguito la rivalutazione nei propri bilanci e versato regolarmente l'imposta sostitutiva richiesta, hanno però omesso di compilare la Sezione XXIV del Quadro RQ del Mod. Redditi SC-2021. Si tratta di un problema rilevante atteso che l'Agenzia delle entrate, con la Circ. AE 1° marzo 2022 n. 6/E (Parte III, quesito 1), ha stabilito che tale adempimento è richiesto a pena di decadenza dall'agevolazione. Secondo l'Assonime, il fatto che queste imprese abbiano tenuto sin dall'origine un comportamento concludente chiaramente improntato alla volontà di avvalersi della rivalutazione in commento dovrebbe consentire a costoro di rimediare avvalendosi dell'istituto della c.d. remissione in bonis di ci all'art. 2 DL 16/2012. Tale norma prevede infatti che : “La fruizione di benefici di natura fiscale o l'accesso a regimi fiscali opzionali, subordinati all'obbligo di preventiva comunicazione ovvero ad altro adempimento di natura formale non tempestivamente eseguiti, non è preclusa, sempre che la violazione non sia stata constatata o non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali l'autore dell'inadempimento abbia avuto formale conoscenza, laddove il contribuente: a) abbia i requisiti sostanziali richiesti dalle norme di riferimento”. Tuttavia, per eseguire l'adempimento omesso, cioè la compilazione della Sezione XXIV del Quadro RQ del Mod. Redditi 2021, occorre utilizzare il modello dichiarativo del periodo di imposta successivo ma, purtroppo, nel Quadro RQ del Mod. Redditi 2022, la citata Sezione non figura più posto che la rivalutazione in commento era limitata al periodo di imposta 2020. Ne consegue che l'unica strada percorribile per eseguire l'adempimento omesso consiste nel presentare una dichiarazione integrativa per l'anno 2020. Molto opportunamente, l'Assonime evidenzia come tale dichiarazione integrativa non avrebbe lo scopo di sostituire una scelta già manifestata nella dichiarazione originaria (circostanza questa che per costante orientamento giurisprudenziale non viene ritenuta possibile), ma solo per avvalersi dell'istituto della remissione in bonis. Circostanza questa che verrebbe, peraltro, sottolineata dal fatto che per avvalersi di tale istituto il contribuente deve anche versare le sanzioni previste dall'art. 11 c. 1 D.Lgs. 471/97.